Бухгалтерский учет и налогообложение в строительстве

И так как обычно хозяйственным способом строят крупные объекты, то организации, выплачивающие своим работникам (нередко членам профсоюза) заработную плату по строительным нарядам, оставляют этих рабочих без пенсионного обеспечения и других социальных гарантий, а это может вызвать социальную напряженность в коллективе и чревато судебными разбирательствами.

И даже если построенный объект будет содержаться за счет организации и не принесет доходов. То ЕСН на оплату труда его строителей следует включать в стоимость создаваемого объекта наравне с прочими расходами на строительство и относить через амортизационные отчисления за счет чистой прибыли, по причине равного предоставления социальных гарантий всем работникам основного производства, в том числе направленным на строительство хозяйственным способом.

Не стоит забывать, что на сумму не начисленного ЕСН будет занижена первоначальная стоимость сооруженного объекта и искажена сумма НДС, подлежащая начислению на стоимость выполненного объема работ для собственного потребления. В результате к налогоплательщику, не начислившему и не уплатившему ЕСН с сумм оплаты труда работников строительства, могут применить дополнительно и налоговые санкции по ст. 120 НК РФ (за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, влекущее штраф в размере 5000 руб.).

С 1 января 2006 года налоговая база по СМР, выполненным хозяйственным способом, определяется на последний день каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Поэтому начислять налог и составлять счет-фактуру на выполненные строительно-монтажные работы следует каждый последний день месяца.

Если строительство началось еще в 2004 году (или раньше), то налоговая база по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным до 1 января 2005 года, определяется после того, как объект будет принят на учет (п. 4 ст. 3 Закона № 119-ФЗ). Если же строительство велось в 2005 году, то НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным с 1 января по 31 декабря 2005 года, нужно было начислить 31 декабря 2005 года (п. 6 ст. 3 Закона № 119-ФЗ).

Пример

Организация строит объект с марта 2004 года. Стоимость всех расходов на строительство (без учета НДС) в 2004 году – 218 000 руб., в 2005 году – 300 000 руб., в январе 2006 года – 42 000 руб.

31 декабря 2005 года организация должна была составить счет-фактуру на сумму 300 000 руб., с учетом НДС – 54 000 руб. (300 000 руб. х 18%).

31 января 2006 года нужно было составить счет-фактуру на сумму 42 000 руб., с учетом НДС – 7560 руб. (42 000 руб. х 18%). В месяце, когда строительство будет завершено, организация выпишет два счета-фактуры, в одном из которых будут указаны суммы расходов последнего месяца строительства, а в другом – сумма расходов на строительство объекта, произведенных до 1 января 2005 года. В примере это 218 000 руб., кроме того НДС – 39 240 руб. (218 000 руб. х 18%).

Пример

Организация осуществляет строительство помещения собственными силами, в январе 2008 г . на него были произведены следующие расходы:

1) использовано материалов на сумму 120 000 руб.,

2) начислена зарплата работникам, участвующим в возведении объекта (с учетом ЕСН и страховых взносов), – 98 000 руб.,

3) расходы по вывозу с объекта мусора сторонней организацией составили 50 000 руб. (без учета НДС),

4) стоимость работ по устройству фундамента, выполненных подрядчиком, – 280 000 руб. (без учета НДС).

Таким образом, налоговая база составит 548 000 руб. (120 000 + 98 000 + 50 000 + 280 000), а сумма НДС будет равна 98 640 руб. (548 000 руб. х 18%).

Счет-фактура, выписанный на произведенные работы, будет датирован 31 января 2008 г .

С 1 января 2006 года налоговые вычеты по товарам, работам и услугам, приобретенным организацией для выполнения строительных работ, подлежат вычету в общеустановленном порядке (п. 5 ст. 172 НК РФ).

По строительным работам, выполненным в 2008 г . для собственного потребления, моментом определения налоговой базы признается последний день месяца каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).

Пример

Организация строит производственное здание собственными силами. Сметная стоимость работ – 2 360 000 руб., в том числе НДС 360 000 руб. Начало строительства – февраль, окончание – ноябрь 2008 г . В феврале для выполнения СМР организация приобрела материалы на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. Стоимость работ, выполненных за февраль, составила 600 000 руб.

По итогам налогового периода (февраля 2008 г .) организация должна со стоимости выполненных работ исчислить НДС в сумме 108 000 руб. (600 000 руб. х 18%). В том же месяце организация вправе принять к вычету сумму НДС по приобретенным материалам – 180 000 руб.

После уплаты налога, исчисленного со стоимости выполненных в феврале строительных работ, на основании декларации по НДС за 1 квартал 2008 г . в следующем налоговом периоде – 2 квартале 2008 г . сумму НДС организация может принять к вычету, сумма налога -108 000 руб.

В аналогичном порядке исчисляется НДС со стоимости СМР, выполненных собственными силами, в марте 2008 г . и по окончании каждого месяца до завершения строительства объекта.

Если строительство объекта собственными силами начато до 1 января 2006 года, а закончено после этой даты, то п. 3, 4, 5 и 6 ст. 3 3акона № 119-ФЗ предусмотрены переходные положения.

Итак, все строительные работы, выполненные собственными силами по объектам, строительство которых не завершено на 1 января 2006 года, условно разделены на две категории:

1) строительно-монтажные работы для собственного потребления, выполненные до 1 января 2005 года;

2) строительно-монтажные работы для собственного потребления, выполненные в течение 2005 года.

Для первой категории работ налоговая база определяется после принятия на учет соответствующего объекта завершенного капитального строительства (основных средств) (п. 10 ст. 167 НК РФ (в редакции, действовавшей до 2006 года)).

Условия принятия к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, а также по суммам налога, исчисленным при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, определены п. 3 и 5 ст. 3 Закона № 119-ФЗ.

Поэтому, вычеты сумм НДС, уплаченных по товарам (работам, услугам), производятся:

1) по мере постановки на учет объектов завершенного капитального строительства, используемых в операциях, признаваемых объектами налогообложения (п. 3),

2) с момента начисления амортизации в налоговом учете (п. 5).

Для второй категории работ момент определения налоговой базы – 31 декабря 2005 года. Это значит, что суммы НДС, не исчисленные налогоплательщиком до указанной даты (включительно) по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным с 1 января 2005 года, должны быть рассчитаны исходя из фактических расходов на объем работ, произведенных до 31 декабря 2005 года (включительно).

Однако вычет сумм налога, исчисленного по СМР для собственного потребления, можно будет произвести после уплаты налога в бюджет, то есть в следующем налоговом периоде (месяце или квартале) 2006 года. Вычет «входного» НДС возможен только в части сумм, уплаченных поставщикам (п. 6 ст. 3 Закона № 119-ФЗ). Сумма НДС, начисленная на стоимость СМР, которые выполнены в 2005 г ., предъявляется к вычету после уплаты в бюджет.