Лизинг

Важным условием договора можно считать то, что лизингополучатель должен иметь возможность не путать денежные авансовые платежи с лизинговыми платежами как вознаграждением по договору аренды.

Договор финансовой аренды (лизинга), которым предусмотрен выкуп предметов лизинга, следует рассматривать как смешанный договор, содержащий элементы договора аренды и договора купли-продажи. Расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании статьи 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Таким образом, лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование, а выкупная цена предмета лизинга для целей налогообложения прибыли не учитывается. Данный вывод также подтверждается Постановлением Президиума ВАС Российской Федерации от 1 марта 2005 года № 12102/04. Аналогичная точка зрения приведена в Письмах Минфина Российской Федерации от 27 апреля 2007 года № 03-03-05/104 и от 15 ноября 2006 года № 03-03-04/1/761, а также в Письме ФНС Российской Федерации от 13 июля 2007 года №ХС-6-02/559@. Соответственно, в общей сумме лизинговых платежей должны быть обособлены суммы арендных платежей и выкупная цена. При этом следует учитывать, что для целей налогообложения прибыли налогоплательщик должен обеспечить раздельный учет платы за пользование предметом лизинга и платы за выкуп лизингополучателем предмета лизинга (Письма Минфина Российской Федерации от 25 июня 2009 года № 03-03-06/1/428, от 4 марта 2008 года № 03-03-06/1/138, от 30 марта 2007 года № 03-03-06/1/194).

Учет лизинговых платежей лизингополучателем.

Согласно пункту 5 ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 33н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» (далее – ПБУ 10/99) суммы лизинговых платежей включаются в состав расходов по обычным видам деятельности.

Пунктом 16 ПБУ 10/99 определено, что расходы в бухгалтерском учете признаются при наличии следующих условий:

– расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

– сумма расхода может быть определена;

– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, например начал использоваться лизингополучателем.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

В соответствии с пунктом 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 17 февраля 1997 года № 15 (далее Указания № 15), начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей за отчетный период отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»/субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», в корреспонденции со счетами учета затрат (20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»).

Вычет и восстановление НДС по авансам и по комиссии.

При перечислении предоплаты лизингополучатель может принять к вычету НДС с суммы этой предоплаты, так как пунктом 12 статьи 171 НК РФ определено, что вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг).

В свою очередь, пунктом 9 статьи 172 НК РФ установлено, что указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных лизингодателем при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Отметим, что лизингодатель обязан выставить счет-фактуру лизингополучателю не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения суммы предоплаты (пункт 3 статьи 168 НК РФ).

Одновременно (в течение всего срока действия договора лизинга) организация частично восстанавливает НДС, ранее принятый к вычету с перечисленной предоплаты (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

По мнению Минфина Российской Федерации, изложенному в Письмах Минфина Российской Федерации от 6 марта 2009 года № 03-07-15/39, от 9 апреля 2009 года № 03-07-11/103, вычет НДС с авансов является правом, а не обязанностью налогоплательщика, перечислившего аванс. Если лизингополучатель не использует свое право на принятие к вычету налога по предварительной оплате (частичной оплате) приобретенных товаров (работ, услуг), а ограничится только правом на налоговый вычет по полученным товарам (работам, услугам), это не приведет к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Таким образом, лизингополучатель вправе не принимать к вычету НДС, предъявленный лизингодателем при получении предоплаты, а заявлять налоговые вычеты на основании счетов-фактур, выставляемых лизингодателем на суммы начисленных лизинговых платежей.

Согласно разъяснениям Минфина Российской Федерации, приведенным в Письме от 7 июля 2006 года № 03-04-15/131, порядок вычета НДС по лизинговым платежам у лизингополучателя не зависит от включения (невключения) в них выкупной стоимости лизингового имущества.

По мнению чиновников, в случае включения сумм выкупной стоимости имущества в лизинговые платежи вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного лизингополучателем лизингодателю, следует производить лизингополучателю в полной сумме на основании счетов-фактур, оформленных лизингодателем по лизинговым платежам с учетом выкупной стоимости имущества.

При этом данный порядок применения вычетов, по мнению финансового ведомства, следует применять и в случае оплаты выкупной стоимости имущества одновременно с лизинговыми платежами, но без включения в их сумму.

В Письме от 19 марта 2007 года № 03-07-03/34 финансовое ведомство подтверждает свою точку зрения, указывая на то, что суммы НДС по лизинговым платежам на основании статей 171, 172 НК РФ подлежат вычету по мере оказания услуг аренды при наличии соответствующих счетов-фактур. При этом чиновники напоминают, что решение о подтверждении обоснованности применения налоговых вычетов, в том числе при осуществлении лизинговых операций, принимается налоговыми органами исходя из фактических обстоятельств и документов, подтверждающих правомерность принятия к вычету сумм налога, предъявленных поставщиком имущества (основных средств) лизингодателю или лизингодателем лизингополучателю.

Отметим, что в некоторых случаях налоговые органы не согласны с заявленными к возмещению из бюджета суммами НДС, уплаченными лизингополучателями в составе лизинговых платежей. По мнению налоговиков, лизинговый платеж в целях исчисления НДС (по аналогии с налогом на прибыль) фактически содержит в себе два вида платежей: расходы по приобретению лизингового имущества и арендную плату за пользование предметом лизинга. Вычет НДС осуществляется только в той части лизингового платежа, которая является платой за аренду и вознаграждением. НДС в остальной части не подлежит вычету, так как предмет лизинга полностью не оплачен и не принят на учет лизингополучателя.

Однако арбитры придерживаются иной позиции: так в Постановлении ФАС Московского округа от 18 апреля 2007 года по делу №КА-А40/1228-07 суд указал, поскольку лизинговый платеж является единым платежом, то выделение из него части, приходящейся на стоимость переданного в лизинг имущества, и отказ в принятии к вычету уплаченного в этой части НДС является незаконным и необоснованным.

Если в составе лизинговых платежей не выделена выкупная стоимость предмета лизинга, у налоговых органов нет оснований самостоятельно выделять ее и отказывать по ней в вычете НДС до момента перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 9 марта 2006 года по делу №А05-16678/2005-13).