Организация управленческого учета в строительстве

Иначе говоря, «капитальное строительство» имеет место у заказчика (застройщика), а не у подрядной строительной организации. В то же время следует отметить, что под «строительными организациями» понимаются и те, и другие.

На наш взгляд, под понятием «капитальные вложения» следует понимать инвестиции (вложения) во внеоборотные активы, связанные с их созданием, расширением, реконструкцией, техническим перевооружением, а также с выполнением проектно-изыскательских работ, приобретением земельных участков и объектов природопользования, основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов. Следовательно, капитальное строительство является частным случаем капитальных вложений.

В. И. Ткач, В. В. Каращенко, В. В. Крохичева и другие считают, что «под капитальным строительством понимается деятельность, имеющая целью процесс строительства, ввода мощностей и объектов, которые в дальнейшем будут функционировать в основном производстве организации». [11]

Представляется, что в приведенном определении авторы допускают ряд неточностей.

Во-первых, цель «процесс строительства» не может преследоваться организацией, осуществляющей капитальное строительство. Вероятнее всего, что такая организация ставит цель «создать объект строительства». При этом «процесс строительства» осуществляет, как правило, подрядная строительная организация, а капитальные вложения – организация-заказчик.

11

Ткач В. И., Каращенко Н. А., Крохичева В. В. и др. Бухгалтерский учет в строительстве. – М.: Приор, 2002. С. 3.

Во-вторых, вовсе не обязательно, чтобы результат капитального строительства, т. е. объект основных средств, созданный в ходе осуществления капитального строительства, «функционировал» в основном производстве организации. Построенный объект может также использоваться в управленческих целях, во вспомогательных и обслуживающих производствах и хозяйствах.

На наш взгляд, под капитальным строительством следует понимать осуществление капитальных вложений, связанных с возведением объекта строительства (созданием объекта основных средств).

Следует подчеркнуть, что нередко нормативные документы, регулирующие бухгалтерский учет в строительстве, неточно и неполно раскрывают сущность таких важнейших понятий.

Например, в ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» приведено следующее определение: «Застройщик – инвестор, а также иное юридическое или физическое лицо, уполномоченное инвестором осуществлять реализацию инвестиционных проектов по капитальному строительству». [12] Остается сказать лишь то, что данное определение не выдерживает никакой критики.

12

Пункт 2. ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство».

В п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций указывается, что «организация строительства объектов, контроль его хода и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. Под застройщиками для целей настоящего Положения понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности, предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т. п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство. При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика». [13] Из этого можно сделать вывод: всякий застройщик, осуществляющий создание объекта основных средств подрядным способом, является заказчиком. Следовательно, это противоречит тому, что в ходе осуществления строительства одновременно могут фигурировать следующие субъекты: инвестор, заказчик, застройщик, подрядчик. Таким образом, приведенное в п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций утверждение не точно по своему содержанию.

13

Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций от 30.12.93 г. № 160.

Также неоднозначна трактовка данных понятий экономистами. Так, коллектив авторов под руководством профессора В. М. Васильева определяет: «управление достижением целей на первых 4 этапах входит в функции заказчика, которым могут быть государство, муниципалитет, акционерное общество, отдельные предприниматели, т. е. организации, инвестирующие строительство объектов» [14] . Таким образом, данные авторы отождествляют понятия «заказчик» и «инвестор», что, на наш взгляд, является недопустимым. Иначе говоря, заказчик далеко не всегда является инвестором.

14

Васильев В. М., Панибратов Ю. П., Резник С. Д., Хитров В. А. Управление в строительстве. – М.: АСВ, 2001. С. 32.

В. И. Ткач, Н. А. Каращенко, В. В. Крохичева считают, что застройщиками «являются организации, специализирующиеся на выполнении функций, связанных с организацией строительства, заключением договоров с получателями основных средств, юридическими и физическими лицами, осуществляющими финансирование, т. е. инвесторами, подрядчиками, проектными и другими организациями, занятыми в строительстве объектов». [15]

Проанализировав позиции данных авторов, можно сделать вывод о том, что у них отсутствует четкое различие понятий «заказчик» и «застройщик», что приводит к неправильной трактовке фундаментальных понятий бухгалтерского учета в строительстве.

15

Ткач В. И., Каращенко Н. А., Крохичева В. В. и др. Бухгалтерский учет в строительстве. – М.: Приор, 2002. С. 6.

Кроме того, указанные авторы вводят новый для отечественного учета термин «застройщик-девлопер». Суть деятельности данного субъекта, по их мнению, должна сводиться к следующему: «выступает посредником между подрядчиком и заказчиками при строительстве квартир, офисных помещений, гаражей и др.».

И. А. Аврова также применяет термин «организации-девлоперы» для обозначения хозяйствующих субъектов, которые «выполняют функции заказчика, застройщика, финансовой компании, привлекают средства клиентов и несут перед ними обязательства, сдавая им построенную продукцию». [16]

16

Аврова И. А. Организация учета в строительстве. – М.: Бератор-Пресс, 2003. С. 10.

По нашему мнению, нецелесообразно применять на практике термин «застройщик-девлопер». Данное мнение обусловлено следующими факторами:

• такая необходимость не продиктована потребностями действующей практики;

• авторы не сформулировали исчерпывающее определение данного термина и не обосновали необходимость его применения;

• данный термин вносит еще больше путаницы при использовании понятийной основы бухгалтерского учета в строительстве;

• документы нормативного регулирования бухгалтерского учета в строительстве не содержат указанного термина, что влечет невозможность его широкого применения.

Согласно Письму Минфина России от 30.12.93 г. № 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» застройщики – предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т. п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.

Исследование показало, что нередко законодатель тоже применяет термин «застройщик» непоследовательно. Например, в пояснительной записке к проекту Федерального закона «О внесении изменений в п. 9.4 и 9.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» содержится фраза: «В настоящее время строительство объектов без разрешительной документации ведется по всей России, причем большинство таких построек в конечном итоге не регистрируется в учреждениях юстиции по регистрации прав недвижимого имущества и сделок с ним, а следовательно, право собственности на самовольную постройку не приобретается, но эксплуатация объекта застройщиком осуществляется в полной мере». Скорее всего, законодатель имеет в виду пользователя объекта капитального строительства, а не застройщика. Иначе говоря, застройщик не всегда становится пользователем объекта строительства.

В. Р. Захарьин отмечает, что «по договору строительного подряда застройщик выполняет функции заказчика, т. е. планирует, организует, заказывает, оформляет, финансирует, контролирует застройку новых, расширение, реконструкцию, техническое перевооружение зданий, сооружений и других объектов». [17] Нам представляется, что данное определение недостаточно четко раскрывает сущность понятия «застройщик».

В. М. Семенов и Р. А. Набиев приводят следующее определение: «Застройщик – это юридическое или физическое лицо, имеющее право собственности на землю и осуществляющее строительство жилых домов, фермерских хозяйств и других объектов». [18] Как показывает обобщенная практика, застройщик «осуществляет строительство» только в тех случаях, когда он одновременно является подрядчиком, т. е. при совмещении функций нескольких участников капитального строительства. Следовательно, приведенное указанными авторами определение следует уточнить.

17

Захарьин В. Р. Бухгалтерский учет в строительстве. – М.: ЭЛИТ, 2003. С. 8.

18

Семенов В. М., Набиев Р. А. Финансы строительных организаций. – М.: Финансы и статистика, 2004. С. 359.