Основные средства. Бухгалтерский и налоговый учет

Следовательно, применение амортизационной премии в целях налогообложения прибыли приведет к расхождению между данными бухгалтерского и налогового учета.

Организациям, применяющим ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», придется вести учет возникающих в этой связи временных разниц.

Пример.

Рассмотрим условия примера «В» и предположим, что в бухгалтерском учете срок полезного использования по оборудованию установлен такой же, как и в налоговом учете, – 4 года, метод начисления амортизации – линейный. ООО «Фарм» учитывает доходы и расходы при исчислении налога на прибыль по методу начисления. Ставка налога на прибыль – 24 %.

В бухгалтерском учете приобретение оборудования отражается следующими проводками.

Январь 2006 г.:

Д-т счета 08 К-т счета 60 – 500000 руб. – приобретенное оборудование получено от поставщика.

Февраль:

Д-т счета 08 К-т счета 60 – 30000 руб. – произведены работы по монтажу оборудования;

Д-т счета 01 К-т счета 08 – 530000 руб. – оборудование принято к учету в составе основных средств организации.

С марта 2006 г. по оборудованию начинает начисляться амортизация в сумме 11 041,67 руб. в месяц (530000 руб.: 48 мес.):

Д-т счета 20 К-т счета 02 – 11041,67 руб.

В налоговом учете в марте на расходы списывается единовременно 10 % первоначальной стоимости оборудования – 53000 руб., а также амортизация за март – 9937,5 руб. Общая сумма расходов, признанная в налоговом учете в марте – 62937,5 руб.

В бухгалтерском учете в марте в составе расходов признается только сумма амортизации в размере 11041,67 руб.

Таким образом, величина расходов, признанная в налоговом учете, превышает величину расходов, признанную в бухгалтерском учете, на 51895,83 руб.

В соответствии с п. 12 ПБУ 18/02 эта разница признается налогооблагаемой временной разницей. Поэтому в марте бухгалтер ООО «Фарм» должен начислить соответствующее этой разнице отложенное налоговое обязательство, что отражается проводкой:

Д-т счета 68 / «Налог на прибыль» К-т счета 77 – 12455 руб. (51895,83 руб. х 24 %).

В дальнейшем выявленная в марте налогооблагаемая временная разница будет постепенно уменьшаться по мере начисления амортизации по оборудованию. Одновременно будет уменьшаться и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство.

Процесс возникновения и уменьшения налогооблагаемой разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства в течение 2006 г. можно наглядно проиллюстрировать с помощью таблицы.

Очевидно, что списание возникшей в марте 2006 г. разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства будет производиться в течение всего срока нахождения оборудования на балансе организации.

4.6. Начисление амортизации по объектам жилищного фонда

В п. 17 старой редакции ПБУ 6/01 было сказано, что амортизация по некоторым группам основных средств не начислялась. К ним были отнесены объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты, а также продуктивный скот и многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста. По таким объектам начислялся износ на отдельном забалансовом счете.

Одновременно в п. 51 Методических указаний сказано, что по объектам жилищного фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Это положение закрепили и в новой редакции п. 17 ПБУ 6/01. По объектам жилого фонда (жилые дома, общежития, квартиры и т. п.), которые используются для извлечения дохода, и учитываются на счете 03, амортизацию нужно начислять в общеустановленном порядке. Остаточная стоимость этих объектов отражается в бухгалтерском балансе в составе доходных вложений.

4.7. Начисление амортизации на мобилизационные мощности

С 1 января 2006 года не нужно начислять амортизацию на мобилизационные мощности, то есть на те основные средства, которые используются организацией для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации (п. 17 ПБУ 6/01). Но только при условии, что эти объекты законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Данное дополнение косвенно свидетельствует о том, что мобилизационные мощности учитываются в составе основных средств, несмотря на то, что эти объекты не предназначены для использования в коммерческой деятельности организации (п. 4 ПБУ 6/01).

4.8. Объекты основных средств не подлежащие амортизации

Список объектов, не подлежащих амортизации, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (п. 17 ПБУ 6/01), пополнили объекты, относимые к музейным предметам и музейным коллекциям. Какие объекты основных средств к ним относятся, можно узнать из ст. 3 Федерального закона от 26.05.96 г. N 54-ФЗ «О музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации». Музейные предметы и коллекции включаются в состав Музейного фонда, могут находиться в государственной, муниципальной, частной или иных формах собственности и их гражданский оборот ограничивается.

Кроме того, в п. 17 перечень неамортизируемых объектов является открытым, т. е. он может дополняться. Ранее к ним были отнесены только земельные участки и объекты природопользования

4.9. Ускорение амортизации

Внесены изменения в п. 19 ПБУ 6/01, который устанавливал коэффициент ускорения, применявшийся при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. В прежней редакции данного пункта было сказано, что коэффициент устанавливается в соответствии с законодательством РФ.

Статьей 10 Федерального закона от 14.06.1995 г. N 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» было предусмотрено, что субъекты малого предпринимательства вправе применять ускоренную амортизацию в размере, в два раза превышающем законодательно установленные нормы. Однако данная норма с 01.01.2005 отменена Федеральным законом от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ.

Данное положение использовали при договоре лизинга. Статьей 31 Закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» установлено, что предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Таким образом, законодатель устанавливает возможность применения ускоренной амортизации предмета лизинга по соглашению сторон договора. Тем не менее, сам механизм ускорения в данном Законе не оговорен.