Развитие учетно-аналитической концепции контроллинга. Теория и методология

Применение системной парадигмы в теории контроллинга позволит сформировать концептуальную базу для интеграции отдельных направлений этой теории, так как в ее основе лежит концепция видения объекта и предмета исследования. Следует заметить, что представители немецкой экономической школы давно указывали на то обстоятельство, что основу концепции контроллинга образует системный принцип. В рамках данного подхода контроллинг может быть представлен как определенная относительно обособленная экономическая система и в то же время как подсистема, которая включается в организационную структуру экономического субъекта.

Рассмотрение реального экономического объекта в системе предполагает его целостность в пространстве и во времени, поэтому системный ракурс обладает чертами, сходными со стратегическим ракурсом [87].

В соответствии с системной парадигмой контроллинг можно отнести к числу экономических систем. При этом экономическая система наделяется базовыми ресурсами, к которым относятся, в первую очередь, занимаемое пространство и располагаемое время. Ограниченная в пространстве и не ограниченная по времени существования система рассматривается как объектная система [87]. Такой системой является контроллинг. Ограниченность системы в пространстве определяется конечным объемом, то есть известными пространственными размерами (количественный или объемный – мера системной сложности задач управления, качественный – «глубина», дополнительное «измерение» – социальное). Неограниченность во времени, по мнению авторов, характеризуется возможностью применения принципа бухгалтерского учета – допущение непрерывности деятельности экономического субъекта.

Диапазон сложности задач управления на «концептуальной карте» контроллинга можно соотнести с принятым в экономике делением экономических субъектов по размеру на микропредприятия, малые, средние, крупные, а также мировые корпорации. «Концептуальная карта» контроллинга – это всего лишь схема, на которой обозначены «границы» между «территориями», занимаемыми контроллером и его коллегами-управленцами [120]. Следовательно, сложность задач управления в большей степени зависит от размеров экономического субъекта и его организационной и производственной структуры.

Для характеристики глубины контроллинга экономический субъект может быть представлен как совокупность таких необходимых для ее существования и функционирования компонентов, как основное качество экономического субъекта как системы, внутренняя среда, взаимодействие экономического субъекта с окружающей средой, закономерности самого процесса управления. Можно утверждать, что «глубина» контроллинга – это степень учета в ходе процесса управления системных основ экономического субъекта и элементов самого управления.

В пределах контроллинга принятие управленческих решений нацелено на изменение социальных отношений между людьми для получения наилучших социальных результатов и достижение экономических целей экономического субъекта. Принятие управленческих решений во избежание возможных социальных последствий должно учитывать интересы, установки и ценности работников, стремящихся к всестороннему развитию личности.

Допущение непрерывности деятельности предполагает, что с момента создания экономического субъекта и до прекращения его деятельности контроллинг будет осуществляться непрерывно в установленном порядке. Экономический субъект будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем с отсутствием намерения и необходимости ликвидации или существенного сокращения деятельности. Особенность допущения непрерывности состоит в том, что его применение оправдывает формирование отчетных показателей, информирующих пользователей о достигнутых результатах деятельности, которые пользователи используют для оценки перспектив дальнейшего развития экономического субъекта. Допущение непрерывности предусматривает некую обусловленность между прошлым и будущим, однако это не предполагает, что будущее станет повторением прошлого.

В самом общем смысле под объектом обычно понимается часть внешнего мира, которая существует вне субъекта и не зависит от его сознания и противостоит субъекту в его предметно-практической и познавательной деятельности. Объект имеет пространственно-временные ограничения в контексте процесса, в который он вовлечен. Объекты в системе контроллинга могут представляться в идеальной (управление, планирование, учет, анализ и др.) деятельности.

Контроллинг связан с управленческой деятельностью. Это подразумевает его мышление и все принимаемые решения, ориентированные на достижение целевых показателей. При этом центральная роль отводится деятельности по сценарному прогнозированию и планированию (международный термин «calculative practices»), а также контролю и регулированию. Это справедливо как в отношении каждого отдельного управленческого решения, так и процесса управления экономического субъекта в целом. При этом учет является неотъемлемым элементом процесса управления. Управление без учета невозможно. Основным поставщиком информации в современном контроллинге является стратегический управленческий учет, охватывающий все стороны бизнеса, адаптированный к меняющейся стоимости товаров, работ, услуг и новым бизнес-моделям. Полномасштабный стратегический управленческий учет предусматривает не только учет на уровне экономического субъекта в целом, но и на уровне отдельных функциональных и структурных подразделений в рамках системы контроллинга. Главное внимание в нем уделяется информации, связанной с внешними по отношению к фирме факторами, а также нефинансовой информации и информации из внутренних источников. Следовательно, система стратегического управленческого учета предполагает формирование базы данных, на основании которых происходит оценка и отбор параметров для характеристики количественного и качественного состояния исследуемых объектов, а также планирование направлений развития.

По общему определению, субъект – это человек или консолидированная группа лиц, противопоставляемые познаваемым или преобразуемым объектам [182] и занимающие доминирующий статус в их отношениях. В настоящее время можно говорить о существовании внешних и внутренних субъектов контроллинга:

– собственники организации (акционеры, учредители) – осуществляют контроллинг самостоятельно или косвенно, с помощью независимых экспертов (в том числе внешних консультантов-аудиторов);

– специалисты – выполняют специальные контроллинговые функции (контроллеры-аналитики, бухгалтеры, экономисты);

– функциональные и линейные менеджеры – выполняют не только традиционные контрольные функции, но и собирают информацию, необходимую для оценки результативности и эффективности отдельных процессов или подразделений как центров ответственности;

– сотрудники экономического субъекта – несут ответственность за результаты своей трудовой деятельности и, следовательно, осуществляющий сопутствующий контроль и самоконтроль.

Под предметом контроллинга обычно понимают информационно-аналитическое сопровождение процесса управления экономическим субъектом, включая все его составляющие (деятельностные, структурные, функциональные). Использование информационных систем класса BI обеспечивает достижение главной задачи контроллинга – организации информационно-аналитического обеспечения управления, ориентированного на перспективу (построение системы непрерывного прогнозирования). В настоящее время актуализировано отображение ключевых показателей в режиме реального времени.

Структурная модель системы контроллинга по отношению к предметной области может быть представлена в следующем виде:

SK = < P, PSK, S >

где SK – система контроллинга;

Р – предметная область системы контроллинга;

PSK – множество подсистем системы контроллинга;

S – множество взаимосвязей между подсистемами системы контроллинга.

Структурно предметную область контроллинга можно рассматривать как сложную систему, которая состоит из подсистем (сложных систем более низкого порядка), управляется, производит и имеет цель своего существования (рис. 3).

Поскольку контроллинг ориентирован, прежде всего, на поддержку процессов принятия решений, то он должен обеспечить адаптацию традиционной системы учета в экономическом субъекте к информационным потребностям должностных лиц – принимающих решения, т. е. в функции контроллинга входит участие в создании, обработке, проверке и представлении управленческой информации.

Миссия контроллинга заключается, прежде всего, в обеспечении длительного функционирования экономического субъекта и его структурных единиц. При этом текущий анализ и регулирование плановых и фактических показателей подчинены указанной стратегической задаче.

Рис. 3. Схема структуры процесса контроллинга

Контроллинг в силу своей интегрированности обеспечивает целостный взгляд на деятельность экономического субъекта в различных временных горизонтах и комплексный подход к своевременному выявлению и решению возникающих проблем.

На этапе установления целей определяют атрибутивные и количественные цели экономического субъекта и выделяют критерии, по которым оценивается степень их достижения.