Судебная налоговая экспертиза в арбитражном и административном судопроизводстве. Практические рекомендации с примерными формами процессуальных документов
Шрифт:
Однако понять, как судебный налоговый эксперт может установить фактические обстоятельства, связанные с уплатой налогов, без применения правовых норм, представляется затруднительным. Исчислить суммы налогов, подлежащие уплате за определенный период, без обращения к положениям законодательства РФ о налогах и сборах попросту невозможно. Иначе говоря, разрешаемые в рамках судебной налоговой экспертизы вопросы представляются именно правовыми.
В этом отношении показательна ситуация с методами (методиками) исследований, используемых при производстве судебных налоговых экспертиз. Уместно напомнить, что положение п. 9 ч. 1 ст. 204 УПК РФ предписывает указывать в заключении эксперта примененные методики (положение ч. 2 ст. 25 Закона об экспертной деятельности предписывает указывать примененные методы). Как следует из разъяснений, данных в названном выше Постановлении Пленума ВС России от 21 декабря 2010 г. № 28: невозможность уяснения методики исследования означает недостаточную ясность заключения эксперта, что в соответствии с ч. 1 ст. 207 УПК РФ является основанием
49
СПС.
50
СПС.
Литература, содержащая научно обоснованные методы (методики) исследований, используемых при производстве судебных налоговых экспертиз, отсутствует. При этом имеется в виду, что отсутствует такая общедоступная литература, к которой мог бы непосредственно обратиться эксперт, которая могла бы быть процитирована в заключении эксперта или к которой могла быть сделана отсылка. При попытках же изложения таких методов (методик) в заключениях экспертов либо приводятся положения, касающиеся иных элементов исследований – предмета, объектов и т. п., но только не самих методов (методик), либо приводится пересказ правовых норм, причем зачастую вольный пересказ.
Изложенное подводит к выводу о том, что судебная налоговая экспертиза не существует как род (вид) судебных экспертиз, но это противоречит тому, о чем говорилось выше. Объяснение данному противоречию видится в том, что ВС России, признавая легитимность судебной налоговой экспертизы, прежде всего, исходил из нуждаемости полиции в использовании знаний в сфере налогообложения при расследовании уголовных дел о налоговых преступлениях. Это следует из приведенных выше положений Решения ВС России от 26 марта 2008 г. № ГКПИ08–334.
Ни следователи полиции, осуществлявшие предварительное расследование уголовных дел о налоговых преступлениях (в настоящее время это входит в компетенцию следователей СК РФ), ни судьи, рассматривающие такие уголовные дела, как правило, не обладают достаточными знаниями в сфере налогообложения, в силу чего такие знания в уголовном судопроизводстве приобретают характер «специальных». Как разъяснено в п. 23 Постановления Пленума ВС России от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» [51] , в целях наиболее полного и всестороннего выяснения всех обстоятельств, связанных с этими преступлениями, суды могут привлекать к участию в судебном разбирательстве специалистов, а в необходимых случаях проводить соответствующие экспертизы. В пункте 17 ранее действовавшего Постановления Пленума ВС России от 4 июля 1997 г. № 8 «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» [52] с учетом специфики дел о налоговых преступлениях, судам рекомендовалось в целях наиболее полного и всестороннего выяснения всех обстоятельств, связанных с уклонением от уплаты налогов, привлекать в необходимых случаях к участию в судебном разбирательстве специалистов, обладающих соответствующими познаниями в области налогообложения.
51
РГ, 2006, 31 декабря, № 297.
52
РГ, 1997, 19 июля, № 138.
1.4. Место судебной налоговой экспертизы в системе судебных экспертиз
Определить официально признанное место судебной налоговой экспертизы в системе судебных экспертиз, т. е. определить род, вид, тип данной экспертизы представляется затруднительным, поскольку на текущий момент нет сведений о единой официально определенной (т. е. определенной нормативными правовыми актами) классификации судебных экспертиз. Различные федеральные органы государственной власти по-разному классифицируют судебные экспертизы.
В системе экспертно-криминалистических подразделений органов внутренних дел РФ согласно Приказам МВД России от 29 июня 2005 г. № 511 «Вопросы организации производства судебных экспертиз в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации» и от 9 января 2013 г. № 2 «Вопросы определения уровня профессиональной подготовки экспертов в системе МВД России» в качестве самостоятельных родов (видов) судебных экспертиз выделяют:
налоговую экспертизу, в рамках которой осуществляется исследование исполнения
обязательств по исчислению налогов и сборов;бухгалтерскую экспертизу, в рамках которой осуществляется исследование содержания записей бухгалтерского учета;
финансово-аналитическую экспертизу, в рамках которой осуществляется исследование финансового состояния;
финансово-кредитную экспертизу, в рамках которой осуществляется исследование соблюдения принципов кредитования.
В системе федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России согласно Приказу Минюста России от 27 декабря 2012 г. № 237 «Об утверждении Перечня родов (видов) судебных экспертиз, выполняемых в федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России, и Перечня экспертных специальностей, по которым представляется право самостоятельного производства судебных экспертиз в федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России» (ранее – согласно Приказу Минюста России от 14 мая 2003 г. № 114 «Об утверждении Перечня родов (видов) экспертиз, выполняемых в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации, и Перечня экспертных специальностей, по которым предоставляется право самостоятельного производства судебных экспертиз в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации») в качестве самостоятельных родов (видов) судебных экспертиз выделяют:
бухгалтерскую экспертизу, в рамках которой осуществляется исследование записей бухгалтерского учета с целью установления наличия или отсутствия в них искаженных данных;
финансово-экономическую экспертизу, в рамках которой осуществляется исследование показателей финансового состояния и финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта ФССП России, как указано в Методических рекомендациях по выявлению и расследованию преступлений, предусмотренных статьей 177 Уголовного кодекса Российской Федерации (злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности), утв. ФССП России 21 августа 2013 г. № 04–12, и Методических рекомендациях по порядку назначения и производства судебных экспертиз в рамках доследственных проверок и расследования преступлений, подследственных Федеральной службе судебных приставов [53] , утв. ФССП России 15 сентября 2014 г. № 0004/22 (направлены письмом ФССП России от 18 сентября 2014 г. № 00043/14/56151-ВВ «О Методических рекомендациях» [54] ), исходит из того, что судебная экономическая экспертиза представляет собой самостоятельный вид экспертных исследований, состоящий из двух типов – судебной бухгалтерской и судебной финансово-экономической экспертиз. При этом со ссылками на издания, не представляющие собой ни нормативные правовые акты, ни иные правовые акты, отмечено следующее:
53
«Бюллетень Федеральной службы судебных приставов», 2014, № 11.
54
СПС.
предметом судебной бухгалтерской экспертизы являются отраженные в бухгалтерском учете хозяйственные операции (явления финансово-хозяйственной деятельности), которые содержат информацию о состоянии, движении, наличии или отсутствии материальных ценностей и денежных средств, их источниках, свидетельствуют о нарушениях (отсутствии нарушений) в ведении бухгалтерского учета;
с помощью судебной бухгалтерской экспертизы можно установить характер и механизм искажения учетных данных, а также степень их влияния на качественные и количественные показатели хозяйственной деятельности, определение тождества либо различия черновых записей с данными бухгалтерского учета по их смысловому и структурному содержанию, способствовать воссозданию искаженных или отсутствующих учетных данных;
предметом судебной финансово-экономической экспертизы являются сведения о финансовых операциях и финансовых показателях деятельности хозяйствующего субъекта, а также фактические данные, характеризующие образование, распределение и использование на предприятии доходов, денежных средств (фондов), негативные отклонения в этих процессах, повлиявшие на показатели хозяйственной деятельности или способствовавшие совершению преступлений, связанных с несоблюдением финансовой дисциплины;
с помощью финансово-экономической экспертизы возможно определение финансового состояния и платежеспособности должника, диспропорций в доходах и расходах, повлиявших на величину балансовой прибыли и обеспечение оборотными средствами, а также установление негативных отклонений по отдельным статьям доходов и расходов денежных средств.
У Минобрнауки России, как следует из его нормативных правовых актов, позиция по вопросу о классификации судебных экспертиз подвержена изменениям.
Так, в Федеральном государственном образовательном стандарте высшего профессионального образования по направлению подготовки (специальности) 031003 Судебная экспертиза (квалификация (степень) «специалист»), утв. Приказом Минобрнауки России от 17 января 2011 г. № 40, упоминались судебная налоговая экспертиза, судебно-бухгалтерская экспертиза и судебная финансово-экономическая экспертиза. Однако, в утвержденном Приказом Минобрнауки России от 28 октября 2016 г. № 1342 на смену названного стандарта Федеральном государственном образовательном стандарте высшего образования по специальности 40.05.03 Судебная экспертиза (уровень специалитета) упоминаются только экономические экспертизы.