Учет и налогообложение расходов на рекламу

Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации рекламных услуг признается территория Российской Федерации, если деятельность покупателя услуг осуществляется на территории Российской Федерации. При этом место осуществления деятельности покупателя услуг определяется на основе государственной регистрации.

Учитывая вышеизложенное, местом реализации вышеназванных услуг, оказываемых иностранной организацией, признавалась территория Российской Федерации, и такие услуги являлись объектом обложения НДС.

РоссийскоеООО выступало налоговым агентом по перечислению НДС за украинского организатора выставки в соответствии со ст. 161 НК РФ.

В случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам (ст. 161 НК РФ, письма Минфина России от 15. 03. 2006 № 03-04-08/62, УФНС России по г. Москве от 10. 12. 2004 № 24-11/81560).

9. 2. Налогообложение распространения рекламных материалов

Налоговый и финансовый органы давно сформулировали свою позицию в отношении налогообложения распространения рекламных материалов: передача сувениров, листовок, призов, POS-материалов, образцов продукции квалифицируется как реализация товаров на безвозмездной основе и согласно подпункту 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является объектом обложения НДС. Исходя из этого Минфин России и ФНС России считают, что согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС определяется в данном случае исходя из рыночных цен и налог должен быть уплачен в бюджет.

При составления счетов-фактур при отпуске рекламных материалов в соответствии с требованиями налоговых органов организациям необходимо учитывать, что отдельные показатели – грузополучатель, покупатель, место нахождения покупателя, ИНН и КПП покупателя – будут в данном случае отсутствовать. В соответствующих строках проставляются прочерки (Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные постановлением Правительства РФ от 02. 12. 2000 № 914).

«Входной» НДС можно принять к вычету при наличии счетов-фактур от поставщика рекламных ценностей или услуг, а также материалов, из которых самим налогоплательщиком были произведены товары, раздаваемые в рекламных целях.

В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, облагаемых этим налогом, подлежат вычетам, но если для целей обложения налогом на прибыль расходы принимаются по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем этим нормам.

Что касается сумм НДС, относящихся к сверхнормативным расходам на рекламу, которые в отчетных периодах не включаются в расходы при исчислении налога на прибыль, то такие суммы к вычету не принимаются. При этом на основании п. 49 ст. 270 НК РФ вышеуказанные суммы НДС при исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитываются (см. письма МНС России от 26. 02. 2004 № 03-1-08/528/18, от 05. 07. 2004 № 03-1-08/1484/18@, ФНС России от 20. 11. 2006 № 02-1-07/92, Минфина России от 22. 09. 2006 № 03-04-11/178, от 31. 03. 2004 № 04-03-11/52, от 15. 08. 2005 № 03-04-05/13, от 01. 03. 2005 № 03-04-11/43, от 07. 02. 2005 № 03-04-11/18, от 26. 11. 2004 № 03-04-11/211, от 25. 11. 2004 № 03-04-11/210, от 25. 11. 2004 № 03-04-11/209, от 11. 02. 2005 № 03-04-11/30, от 05. 07. 2004 № 03-1-08/1484/18@, от 16. 08. 2005 № 03-04-11/205, от 11. 11. 2004 № 03-04-11/201, УФНС России по г. Москве от 01. 03. 2005 № 19-11/12349, от 09. 02. 2005 № 19-11/7903, от 21. 04. 2005 № 20-12/28128, от 26. 10. 2007 № 20-12/102577. 1, от 19. 04. 2007 № 19-11/36204).

Пример.

Организация заказала изготовление сувениров на сумму 23 600 руб. (с том числе НДС – 3600 руб. ) и получила готовый заказ в марте 2008 года. Стоимость каждого сувенира превышает 100 руб. (без НДС).

В мае 2008 года в ходе выставки все сувениры были распространены.

Сучетомтребованийконтролирующихоргановданныеоперациибылиотраженывбухгалтерскомучетеследующимобразом:

Предлагаемая трактовка происходящего в рамках рекламных акций как безвозмездная передача товаров не стыкуется с нормами главы 25 НК РФ, в соответствии с которой расходы по таким мероприятиям относятся к расходам на рекламу (подпункт 28 п. 1 ст. 264 НК РФ), а не к безвозмездно переданным ценностям (п. 16 ст. 270 НК РФ).

С позицией контролирующих органов трудно согласиться, так как целью любой рекламной акции является не бесплатная раздача товаров, образцов продукции, призов, а достижение рекламных целей – продвижение информации об организации, ее товарах, торговой марке. Иными словами, посредством рекламы организация способствует реализации своих уставных целей. В соответствии с этим правильнее было бы считать передаваемые ценности отпущенными для собственных нужд организации, что следует из самого существа рекламы.

Согласно подпункту 2 п. 1 ст. 146 НК РФ операция по передаче товаров для собственных нужд станет объектом обложения НДС только в случае, если расходы нельзя принять к вычету при исчислении налога на прибыль. Но с рекламными расходами это как раз можно сделать; таким образом, уплачивать НДС по такой операции не следует.

Данный довод подтверждается письмом УМНС России по г. Москве от 31. 07. 2001 № 02-14/35611, где сказано, что стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов относится на издержки производства и обращения как расходы по рекламе; обороты по передаче материалов во время проведения массовых рекламных кампаний не являются объектом обложения НДС.

Но вряд ли организации удастся в досудебном порядке убедить инспектора в правильности такого подхода, однако арбитражная практика в последнее время складывается в пользу налогоплательщиков (суды не считают раздачу рекламной продукции реализацией вообще и безвозмездной реализацией, в частности, см., например, определение ВАС РФ от 24. 12. 2007 № 17088/07 по делу № А11-306/2007-К2-23/55, постановления ФАС Северо-Западного округа от 14. 12. 2004 № А05-3624/04-22, ФАС Московского округа от 09. 11. 2006 по делу № КА-А40/10964-06, от 18. 12. 2007 № КА-А40/13151-07 по делу № А40-192/07-4-2, от 23. 04. 2007 по делу № КА-А40/3120-07, от 20. 11. 2007 № КА-А40/11809-07 по делу № А40-45869/06-142-275, от 21. 12. 2006 по делу № КА-А40/12432-06 и т. д. ).

Пример.

ЗАО «Международный Московский Банк» заключило договор с ООО «Астея-М» на приобретение фирменной сувенирной продукции с символикой банка, расходы по приобретению которой были отнесены на себестоимость в целях обложения налогом на прибыль, включая НДС, на основании п. 5 ст. 170 НК РФ.

В 2002—2003 годах банком были распространены ранее приобретенные подарочные материалы и сувенирная продукция (календари, ежедневники, подарочные наборы, корпоративные открытки, зажигалки, пепельницы) на сумму 5 831 375 руб. (в том числе НДС – 971 896 руб. ).