Аренда

Если иное не предусмотрено законом или договором аренды, обязательство арендатора возвратить (передать) объект аренды арендодателю считается исполненным после подписания сторонами соответствующего документа о передаче и фактической передачи объекта арендатором (приемки арендодателем).

При этом судебная практика по вопросу о том, в какой момент обязательство арендатора по возврату арендодателю арендованного здания (сооружения) является исполненным, неоднозначна.

Так, некоторые суды отмечают, что при прекращении договора аренды обязанность по внесению арендных платежей прекращается в момент подписания акта приема-передачи. В частности такие выводы сделаны в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 24 декабря 2008 года по делу №Ф03-5816/2008, ФАС Московского округа от 7 мая 2008 года по делу №КГ-А40/3632-08, ФАС Северо-Западного округа от 27 апреля 2007 года по делу №А56-12090/2006.

Однако, в Постановлениях ФАС Центрального округа от 13 ноября 2008 года по делу №А68-1305/08-67/4, ФАС Северо-Западного округа от 25 февраля 2009 года по делу №А05-3833/2008 арбитры указали, что помещение считается возвращенным не с даты составления акта передачи, а с момента осмотра арендодателем помещения и получения от арендатора ключей.

Несвоевременный возврат арендованного имущества по завершении договора аренды.

В соответствии со статьей 622 ГК РФ, если арендатор не возвратил арендованное имущество либо возвратил его несвоевременно, арендодатель вправе потребовать внесения арендной платы за все время просрочки. В случае, когда указанная плата не покрывает причиненных арендодателю убытков, он может потребовать их возмещения.

В случае, когда за несвоевременный возврат арендованного имущества договором предусмотрена неустойка, убытки могут быть взысканы в полной сумме сверх неустойки, если иное не предусмотрено договором.

Штрафы, санкции и неустойки за нарушение условий договоров в бухгалтерском учете арендатора включаются в состав прочих расходов на основании пункта 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 33н (далее – ПБУ 10/99).

Присужденные судебными органами или согласованные сторонами суммы убытков и финансовых санкций за нарушение условий договора аренды отражаются в учете арендатора по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В налоговом учете – это внереализационные расходы (подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ)).

Передача неотделимых улучшений в арендованное имущество по завершении договора.

В соответствии со статьей 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

Если в соответствии с заключенным договором аренды произведенные капитальные вложения являются собственностью арендатора, то они учитываются арендатором как отдельный инвентарный объект.

Неотделимые улучшения учитываются в составе основных средств, если они отвечают признакам основного средства, а именно используются для производственных или управленческих нужд в течение срока, превышающего 12 месяцев и их первоначальная стоимость более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость неотделимых улучшений определяется как сумма произведенных арендатором затрат. Данные затраты собираются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и при вводе неотделимых улучшений в эксплуатацию списываются в дебет счета 01 «Основные средства».

При прекращении договора аренды основное средство возвращается арендодателю вместе с неотделимыми улучшениями. При этом остаточная стоимость неотделимых улучшений включается в состав прочих расходов. Если срок полезного использования неотделимых улучшений равен оставшемуся сроку аренды, то их остаточная стоимость при возврате объекта арендодателю будет равна нулю.

При передаче арендодателю капитальных вложений в форме неотделимых улучшений, не компенсируемым арендодателем, в бухгалтерском учете арендатора будут сделаны следующие записи:

Дебет 001 «Арендованные основные средства» – принято к учету арендованное основное средство по цене, указанной в акте приема-передачи;

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – произведены капитальные вложения в арендованное основное средство в форме неотделимых улучшений по договору подряда сторонней организацией;

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 23 «Вспомогательные производства» – произведены капитальные вложения в арендованное основное средство в форме неотделимых улучшений работниками вспомогательного производства (цеха, подразделения, участка и тому подобного);

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – произведены капитальные вложения в арендованное основное средство в форме неотделимых улучшений собственными силами (если нет вспомогательного производства);

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» – приняты к учету произведенные капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в составе ОС как отдельный инвентарный объект;

Кредит 001 «Арендованные основные средства» – отражен возврат арендованного основного средства арендодателю;

Дебет 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01 «Основные средства» – списана первоначальная стоимость неотделимых улучшений при возврате объекта;

Дебет 02 «Амортизация основных средств» Кредит 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» – списана начисленная по неотделимым улучшениям амортизация при возврате объекта;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» – отнесена в состав прочих расходов остаточная стоимость неотделимых улучшений;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» – начислен НДС с первоначальной стоимости неотделимых улучшений, переданных безвозмездно арендодателю при возврате арендованного имущества.

В налоговом учете согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача арендодателю результатов выполненных работ на безвозмездной основе является объектом обложения НДС. При этом налоговая база рассчитывается как стоимость работ, исчисленная исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ (пункт 2 статьи 154 НК РФ).