Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление

После определения суммы полученных в отчетном периоде доходов из всех затрат экономических ресурсов, произведенных предприятием, отбираются только те из них, которые привели к получению этих доходов.

Финансовый результат, полученный от прочих доходов и расходов, учитывается на счете 91 путем сопоставления всей суммы прочих доходов, полученных за период, со всей суммой прочих расходов, понесенных предприятием за тот же самый период.

Процесс признания расходов от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете более сложен и основан на построении системы учета затрат на каждом предприятии. Совокупность счетов учета затрат, порядок отражения хозяйственных операций на них, в том числе особенности их ежемесячного «закрытия», образуют систему учета затрат предприятия. Каждое предприятие разрабатывает собственную систему учета на основе действующих норм бухгалтерского законодательства, закрепляя выбор допустимых методов учета в учетной политике. Основная цель системы учета затрат заключается в точном отражении процесса расходования экономических ресурсов для того, чтобы рассчитать показатели расходов по обычным видам деятельности, необходимых для формирования финансового результата в отчетности. В Отчете о прибылях и убытках все расходы по обычной деятельности отчетного периода представлены себестоимостью проданной продукции (товаров, работ, услуг), коммерческими и управленческими расходами. Поэтому все разнообразие статей учета затрат, применяемых любым предприятием, можно сгруппировать по их функциональному назначению и соответственно для целей формирования одной из статей расходов в Отчете о прибылях и убытках.

Суммы доходов и расходов отчетного периода могут быть связаны прямо или косвенно, поэтому практическое воплощение принципа соответствия требует классификации доходов и расходов в процессе их отражения в бухгалтерском учете и при формировании Отчета о прибылях и убытках.

На схеме 12 представлен процесс формирования финансового результата в статическом варианте. Представлены два источника финансового результата предприятия в целом – обычные виды деятельности и прочие доходы и расходы. Данное разграничение проводится в целях анализа способности предприятия создавать приток денежных средств в будущем в результате ведения деятельности. Объединение финансовых результатов, возникших в результате обычных видов деятельности, и прочих доходов и расходов происходит на счете 99 «Прибыли и убытки».

Схема 12

Процесс формирования финансового результата

предприятия путем сопоставления отдельных видов

доходов и расходов по итогам отчетного периода -

календарного года

Формирование финансового результата за год – это динамический процесс накопления совокупных расходов из месяца в месяц за период с начала года. Отчет о прибылях и убытках объединяет информацию обо всех полученных с начала года доходах и произведенных расходах. В течение календарного года организации формируют промежуточную отчетность нарастающим итогом, объединяя данные с начала года и до конца соответствующего отчетного периода, или ежемесячно – за январь, за январь – февраль, за январь – март и т. д., или ежеквартально – I квартал, полугодие и 9 месяцев. Динамический процесс накопления доходов и расходов в процессе ведения хозяйственной деятельности в отчетном году представлен на схеме 13.

Схема 13

Взаимосвязь ежемесячных циклов деятельности предприятия

В бухгалтерском учете окончание годового периода связано с проведением операций «закрытия года», когда обнуляются («очищаются») транзитные счета, на которых в течение года накапливалась информация о формировании финансового результата. Это счета 90, 91, 99, которые используются с начала и до конца года для накопления информации о финансовом результате каждого года. Таким образом, в бухгалтерском учете годовой цикл повторяется каждые 12 месяцев.

В рамках годового цикла в бухгалтерском учете повторяются более кратковременные циклы – учетные циклы длительностью в месяц. Ежемесячные циклы необходимы:

– для суммирования производственных затрат и расчета себестоимости произведенной продукции (работ, услуг);

– для суммирования накладных (или косвенных) расходов каждого месяца (и периода с начала года) и формирования себестоимости проданной продукции (товаров, работ, услуг).

На схеме 13 представлена взаимосвязь различных этапов деятельности предприятия и соответствующих показателей, возникающих на этих этапах в течение года, с накапливанием финансового результата от месяца к месяцу этого года. Финансовый результат рассчитывается на основе информации, отражаемой на счетах 90, 91 и 99. На финансовый результат влияют не только доходы и расходы, возникшие на этапе III деятельности предприятия, но и доходы, возникшие в процессе производства и включенные уже в состав себестоимости продаваемой продукции (работ, услуг).

Не так однозначен ответ на вопрос о влиянии на финансовый результат налогов, включаемых в состав производственных затрат. Являясь элементом себестоимости, данные обязательные платежи в бюджетную систему начисляются по дебету затратных счетов:

Д-т 20 (21, 23, 25, 26, 29, 44) К-т 68 (69).

Однако от положений учетной политики предприятия, определяющих состав используемых затратных счетов и порядок их ежемесячного закрытия, зависит, в каком отчетном периоде и в какой сумме начисленные налоги повлияют на финансовый результат. Кроме того, важное значение имеют и особенности хозяйственной деятельности предприятия, в том числе наличие незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе.

Таким образом, оценка влияния налоговых обязательств на результаты деятельности предприятия должна осуществляться в бухгалтерском учете отдельно в разрезе конкретного налога с учетом совокупности норм бухгалтерского и налогового законодательств.

Для оценки налоговой нагрузки на финансовый результат рассмотрим обязательные платежи.

Все налоги, ежемесячно или ежеквартально отражаемые по дебету счетов 90, 91 и 99 в корреспонденции с кредитом счетов расчета по обязательным платежам в бюджетную систему (68, 69), представим в виде четырех групп:

– (1) налоги, возникающие при отражении доходов, к числу которых относятся оборотные налоги – НДС и акциз, а также экспортные таможенные пошлины;

– (2) налоги, признаваемые в качестве отдельных статей расходов и начисляемые непосредственно по дебету счета 91 или 99. К данной группе относятся имущественные налоги – налог на имущество организаций, транспортный налог, земельный налог, налог на прибыль. Кроме того, учитываются начисления на заработную плату, учтенную в качестве прочих расходов по дебету счета 91;

– (3) налоги, участвующие в формировании финансового результата в составе коммерческих и управленческих расходов. Данные обязательные платежи ежемесячно накапливаются по дебету соответствующих счетов и по окончании каждого месяца уже в составе единой суммы коммерческих или управленческих расходов отражаются по дебету счета 90;

– (4) налоги, участвующие в расчете финансового результата в составе себестоимости проданной продукции (работ, услуг).

4.2. Оценка влияния НДС на финансовый результат

Под отражением начисления налога проводкой Д-т 91 К-т 68 (например, налога на имущество организаций) понимается уплата налога за счет финансового результата. Это означает, что сумма налога рассматривается как расход, влияющий на финансовый результат данного периода. Но использование при начислении налогов счетов финансовых результатов (90, 91, 99) вовсе не означает автоматического влияния сумм налога на финансовый результат. Источником выплаты НДС являются суммы выручки, полученные от покупателей.

Согласно применяемой в Российской Федерации методике исчисления НДС рассматривается как надбавка к отпускной цене предприятия при совершении операций реализации продукции, работ, услуг. Его величина определяется по соответствующей ставке, применяемой к отпускной цене, и называется суммойНДС, предъявленнойпродавцомпокупателю. Покупатель оплачивает предъявленную сумму НДС на счета продавца, который, в свою очередь, обязан перечислить НДС в бюджет. Таким образом, продавца можно сравнить с посредником, участвующим в расчетах между покупателем, оплачивающим НДС, и бюджетом, получающим в итоге сумму налога.