Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет

4. Полученная сумма резерва сравнивается с неиспользованным остатком резерва. Если сумма резерва превышает остаток, то организация доначисляет резерв, включая сумму доначисления в состав внереализационных расходов. Если сумма резерва меньше неиспользованного остатка, то организации необходимо уменьшить резерв с отнесением разницы в состав внереализационных доходов.

В случае превышения созданного резерва в налоговом учете над суммой резерва по данным бухгалтерского учета образуется постоянная разница, приводящая к постоянного налогового актива (ПНА). В случае превышения созданного резерва в бухгалтерском учете над суммой резерва по данным налогового учета образуется постоянная разница, приводящая к постоянному налоговому обязательству (ПНО).

Реализация долей в уставных капиталах

С 1 января 2006 г. п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ пополнился пп. 2.1, который позволяет теперь уменьшить налогооблагаемый доход по реализации имущественных прав (а именно долей и паев) на цену их приобретения, а также на все расходы, связанные с покупкой и продажей ( частности, затраты на оценку имущества).

До 2006 г. Минфин России в своем письме от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/358 заявил, что доход от продажи доли уменьшить на сумму вклада нельзя. При этом минфиновцы ссылались на п. 3 ст. 270 НК РФ, который запрещает учитывать при расчете налога на прибыль взносы в уставный капитал.

С 1 января 2006 г. проблем со списанием стоимости долей в уставных капиталах не будет. Подп. 2.1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ устанавливает, что при реализации имущественных прав (долей, паев) налогооблагаемый доход уменьшается на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. Данная норма распространяется и на ту ситуацию, когда организация учреждает ООО и оплачивает долю в уставном капитале, а затем ее реализует. Согласно пп. 10 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ расходы по реализации доли в уставном капитале признаются на дату ее реализации.

В соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденным Приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н, при реализации акций в бухгалтерском учете в доход включается фактическая цена их продажи.

Например, в январе 2006 г. ООО «Катрин» оплатило свою долю в уставном капитале ООО «Плюс». Размер доли составил 200 000 руб. А в марте 2006 г. ее реализовали за 220 000 руб. Расходы по ее реализации – 5 000 руб. В бухучете ООО «Катрин» хозяйственные операции отражены следующими записями:

1. В январе 2006 г. оплата доли в уставном капитале ООО «Плюс»:

2. В марте 2006 г. отражена в составе операционных доходов реализация доли в уставном капитале ООО «Плюс:

3. Списана учетная стоимость доли в уставном капитале ООО «Плюс»:

4. Отражены затраты по продаже доли в уставном капитале ООО «Плюс»:

5. Получены денежные средства за реализованную долю:

В налоговом учете прибыль от реализации доли составила 15 000 руб. (220 000 руб. – 200 000 руб. – 5000 руб.).

Резерв на выплату вознаграждений по итогам года

Решение о создании резерва на выплату вознаграждений по итогам года должно быть отражено в приказе об учетной политике как ля целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета на соответствующий год.

Правила формирования и использования резерва на выплату вознаграждений по итогам года аналогичны правилам формирования и использования резерва на отпуска.

При расчете процента отчислений в резерв на выплату вознаграждений по итогам года организация должна исходить из предполагаемой годовой суммы расходов на выплату вознаграждений.

Организация, в целях налогообложения прибыли, может переносить не использованный на конец года остаток резерва на следующий год. Письмом МНС России от 15.03.2004 № 02-5-10/13 установлено, что организация в учетной политике должна определить способ резервирования и порядок расчета предельной суммы отчислений в резерв, а также обоснованный критерий, по которому на последнюю дату отчетного периода организация будет уточнять размер остатка резерва, переходящего на следующий налоговый период (например, процент от прибыли или сумма на одного работника и т.д.). отсутствие подобного критерия означает нарушение установленного порядка признания в целях налогообложения суммы резерва на выплату вознаграждений по итогам за год.

Резерв на предстоящую оплату отпусков

В соответствии с п. 11 и п. 12 ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, организация должна сама определить будет ли создаваться тот или иной резерв, раскрыть способ резервирования сумм в бухгалтерском и налогов учетах в учетной политике. Обычно для формирования резерва на предстоящую оплату отпусков составляется расчет размера ежемесячных отчислений в резерв, исходя из предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков и обязательных отчислений в социальные фонды, в том числе и обязательное страхование от несчастных случаев (путем деления годовой суммы на число месяцев в году).

В целях налогообложения резерв на предстоящую оплату отпусков работников формируется исходя из суммы фактически учтенных в налоговом учете расходов на оплату труда и ежемесячного процента отчислений в резерв. Процента отчислений устанавливается организацией на год и определяется как отношение предполагаемой суммы расходов на оплату отпусков (включая сумму ЕСН) к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (ст. 324.1 НК РФ).

При этом суммы фактических расходов на оплату труда в связи с различием состава расходов на оплату труда для бухгалтерского и налогового учетов могут отличаться.

По истечении отчетного года резерв на предстоящую оплату отпусков работников уточняется, т.е. он дожжен числиться в учете и отчетности в размере, подтвержденном специальным расчетом, основанным на количестве дней неиспользованного отпуска за прошедший отчетный год (п. 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 г. №49).

Например, организация в течение года создала резерв в размере 153 600 руб. ((10 000 руб.+10 000 руб.*28%)*12 месяцев). Фактически выплаты отпускных с учетом ЕСН составили 140 800 руб. (110 руб.*1,28), оценка неиспользованных отпускных с учетом ЕСН составила 38 400 руб. (30 000 руб.*1,28).

В бухгалтерском учете организация отражает создание резерва следующими записями:

Начисление отпускных с учетом ЕСН за счет созданного резерва отражено следующими записями:

По окончании года корректируется сумма резерва до кредитового сальдо, равного 38 400 руб.

Если организация приняла решение относить в следующем году расходы на оплату отпусков работников по мере их начисления непосредственно на себестоимость продукции (работ, услуг), то сальдо резерва на начало следующего года списывается в декабре текущего года на увеличение финансового результата (письмо Минфина России от 21.01.1998 г. №04-02-14).