Энциклопедия по НДПИ. Том I

Вариант, согласно которому руда оценивается по цене реализации, возникать не должен, поскольку продажа руды исключает наличие у продавца попутных компонентов, извлеченных из этой руды.

Теоретически, конечно, можно продать не всю руду, а лишь «ведерко», чтобы добиться права на применение оценки по цене реализации. Но в реальной жизни это, крайне вероятно, окажется притворной сделкой.

Образуют ли смеси двойные объекты налогообложения?

В п. 1 ст. 337 НК РФ указывается, что ДПИ содержится в минеральном сырье, которое может быть представлено породой, жидкостью или иной смесью.

Из определения следует, что сама смесь – это не ДПИ. Таким образом, если смесь разделить на несколько физических объектов, каждый из которых будет признан ДПИ, то эффекта двойного объекта не возникнет, поскольку ни один из новых объектов не будет частью другого.

Например, при разработке углеводородных месторождений из недр поднимается жидкость, части которой после разделения смеси могут оказаться нефтью, газом и даже сырьем серы (сероводород).

Почему разделение минсырья на несколько видов ДПИ является добычей?

При разделении минсырья возникает вопрос, не будет ли это переработкой, результат которой, как известно, обычно не признается ДПИ.

В статье «Что такое ДПИ» уже объяснялось, что для определения ДПИ есть целый набор правил, одно из которых – правило удлиненного добычного цикла – позволяет в ряде случаев переработку принудительно включить в состав добычных операций. Например, это предусмотрено для драгоценных металлов.

Но это же правило может быть записано иначе: законодатель может указать не на перерабатывающую операцию, которую он определяет как добычную, а на результат этой перерабатывающей операции, который он признает ДПИ, несмотря на то, что его получение было сопряжено с переработкой.

Такие ДПИ должны быть прямо указаны в п. 2 ст. 337 НК РФ, поскольку иначе они не будут признаваться ДПИ как не проходящие тест сохранения существенных природных свойств.

К примеру, попутные компоненты руды прямо указаны в подп. 17. п. 2 ст. 337 НК РФ, поэтому их выделение из руды – это все еще добыча. А вот если бы такого указания на них не было, то руду, содержащую попутные компоненты, следовало бы воспринимать как единственное ДПИ.

Другой пример разделения смеси – это выделение серы из газа газового месторождения. Это тоже добыча, поскольку такая сера указана в подп. 6 п. 2 ст. 337 НК РФ.

В деле «Алтайской соледобывающей компании» 7 суд, описывая добычной процесс на месторождении соли, указал:

…в буртах имеется лишь сырье, а разделение на соль и галит (другое название каменной соли) происходит на последней стадии дробления, после вторичного дробления на станке «Крупп» и дробления на мельничных вальцевых станках…

Из цитаты понятно, что извлеченная из недр соль в дальнейшем разделяется на природную соль (предусмотрена подп. 14 п. 2 ст. 337 НК РФ) и каменную соль (предусмотрена подп. 6 п. 2 ст. 337 НК РФ). Предлагаемая налоговая концепция требует признать, что такое разделение является добычной операцией. Суд, кстати, пришел к тому же выводу, хотя его обоснование выглядит противоречивым.

7

Найти это дело может оказаться сложно. Но если вы недропользователь, напишите автору, и он поделится с вами его текстом.

Являются ли сорта отдельными видами ДПИ?

В 2010 г. арбитражные суды затронули очень любопытный вопрос: образуют ли сорта полезного ископаемого самостоятельные ДПИ или ДПИ надо признать совокупность сортов?

В итоге суды сформулировали следующий подход:

В главе 26 НК РФ не предусмотрено деление видов полезных ископаемых на разные сорта, определение налоговой базы и исчисление налога в отношении одного вида полезного ископаемого отдельно по каждому из его сортов, поэтому НДПИ подлежит определению исходя из цен реализации всех сортов ДПИ.

Рассмотрим несколько числовых примеров, в которых реализован этот подход. Будем исходить из того, что ДПИ является глина, при этом 1 сорт будет стоить 100 руб. за тонну, а 2 сорт – 150 руб. Расчетная стоимость добычи составит 70 руб. Сравнивать будем налоговые базы, посчитанные исходя из того, что в налоговом периоде было добыто каждого сорта по 1 тонне.

Из таблицы с очевидностью следует, что суды открыли путь к оптимизации НДПИ. С другой стороны, встает вопрос, не нарушается ли принцип равенства, когда при одинаковой добыче могут возникнуть столь разные налоговые последствия?

Но указанные оптимизация НДПИ и нарушение принципа равенства пропадают, если рассматривать налогообложение в более длительном периоде. Ведь очевидно, что нельзя постоянно не продавать тот или иной сорт. Посмотрим, что произойдет, если во втором месяце налогоплательщик будет продавать тот сорт, который он не продавал в первом месяце.

Как видите, эффект пропадает. Но из той же таблицы видно, что в принципе небольшую оптимизацию все-таки сделать можно, если, к примеру, продавать все ДПИ не каждый месяц. Действительно, это даст экономию, но работать в таком режиме мало кто сможет себе позволить. Полагаем, что сложности, с которыми столкнется такой недропользователь, позволяют государству относиться к подобной оптимизации снисходительно.

Можно ли обосновать, что каждый сорт – это отдельное ДПИ?

Несмотря на то, что в предыдущей статье было сказано о существовании судебной практики о непризнании сортов разными ДПИ, некоторые налогоплательщики заполняют в декларации по НДПИ отдельные листы на каждый сорт. Есть ли этому юридическое обоснование?

Полагаем, что возможны различные обоснования такого подхода, но в рамках настоящей статьи мы предложим только одно.

Согласно п. 1 ст. 337 НК РФ ДПИ признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси).

Из определения следует, что минеральное сырье – это смесь. Если в недрах некое ископаемое учитывается по сортам, то можно назвать совокупность этих сортов смесью в значении «минеральное сырье». То есть из недр будет извлекаться смесь сортов, в которой каждый сорт будет отдельным ДПИ.

Считать сорта самостоятельными видами ДПИ имеет смысл, если эти ДПИ используются как самостоятельное сырье. Но если добытые сорта смешиваются и на переработку поступают в смеси, то деление на сорта бессмысленно.

Негабариты – это не сорт ДПИ

Иногда недропользователи открывают попутный бизнес: добывая руду, отбирают из нее негабариты для декоративных (например, шунгит) или прикладных (например, галит для производства солеблоков) целей. Такие отобранные негабариты стоят дороже, чем стандартная руда.

В силу последнего у налоговых органов может возникнуть искушение использовать цену реализации негабаритов для оценки стоимости ДПИ. Для этой цели они признают негабариты добытым полезным ископаемым, полученным путем породовыборки более крупных кусков минерального сырья.