Солидарная ответственность в налоговом праве

Этот принцип может привести не только к облегчению исполнения индивидуального бремени либо наказания, но и к сокращению такого бремени (налоговая минимизация) и сокрытию правонарушений обществом для своего блага. С другой стороны, принцип солидарной ответственности приводит к административному произволу, злоупотреблениям власти, когда обязываются необязанные (исполнившие обязанность) и наказываются невиновные. Этот принцип усиливает общественный антагонизм: администрируемые лица живут по своим правилам, администратор – по своим.

Очевидно, что принцип солидарной ответственности несовместим с принципами правового государства (см. ст. 1 Конституции РФ), для которого такие последствия неприемлемы. Не случайно, что развитие общественных отношений и средств производства вынудило в свое время царскую Россию отказаться от круговой поруки в налоговом праве (см. приложение 1).

1.1.2. Проявления принципа солидарной ответственности в таможенном праве

Объективное вменение таможенной ответственности и солидарная ответственность участников внешнеэкономической деятельности еще недавно имели место в отечественной таможенной практике. По Таможенному кодексу РФ 1993 года, вступившему в силу до принятия действующей Конституции РФ и не учитывавшему многих ее принципов, административную ответственность можно было применить за противоправные деяния к лицу, которое не только их не совершало, но и не было обязано совершать по закону.

Ни на владельцев складов временного хранения (СВХ), ни на декларантов, ни на конкретных лиц, перемещающих товары, Таможенный кодекс РФ не возлагал безусловной обязанности уплаты таможенных платежей. Тем не менее на эти лица статьями 50, 154 и 124 Кодекса возлагалась ответственность за их неуплату.

Такое нормативное регулирование обусловливалось обычаями международного торгового оборота. Так, согласно «Инкотермс-90» стороны контракта, самостоятельно выбирая условия поставки в рамках гражданских правоотношений, могли определять, на ком из них лежит публичная обязанность по уплате таможенных платежей. В связи с этим установить субъект таможенного нарушения можно было только при наличии договора.

Проблемы администрирования возникали, если из договора было невозможно установить лицо, обязанное внести таможенные платежи. В этой ситуации таможня широко применяла институт объективного вменения таможенной ответственности. Высший Арбитражный Суд РФ такую практику поддерживал. В Обзоре практики рассмотрения споров, связанных с применением таможенного законодательства, изложенном в письме Президиума ВАС РФ от 17 июня 1996 г. № 5, указано: «При поставках товаров иностранным поставщиком покупатель товаров выполняет все обязанности по их декларированию и несет в полном объеме ответственность, предусмотренную Таможенным кодексом РФ, кроме случаев, установленных законодательством» [4] . Если учесть, что законодательством такие случаи не предусматривались, следует вывод, что ВАС РФ восполнил пробел закона по-своему: назначил российских импортеров ответственными за действия иностранных продавцов, т. е. без законной обязанности им была вменена таможенная ответственность.

4

Пункт 8 письма Президиума ВАС РФ от 17 июня 1996 г. № 5 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением таможенного законодательства».

Объективному вменению таможенной ответственности немало способствовало то обстоятельство, что Таможенный кодекс РФ вообще не предусматривал вины юридических лиц и предпринимателей без образования юридического лица. В Постановлении от 27 апреля 2001 г. № 7-П Конституционный Суд РФ попытался пресечь объективное вменение: он истолковал спорные нормы ТК таким образом, что они предполагают только виновное привлечение лиц к таможенной ответственности: «Иная трактовка состава таможенного правонарушения как основания ответственности противоречила бы и природе правосудия: суд, обеспечивающий в связи с привлечением к ответственности за нарушение таможенных правил защиту прав и свобод физических и юридических лиц посредством судопроизводства, основанного на состязательности и равноправии сторон (ст. 123 Конституции Российской Федерации), не может ограничиваться формальной констатацией лишь факта нарушения таможенных правил, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличия и отсутствия вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявилась и как бы ни было распределено бремя ее доказывания» [5] .

5

Часть 5 п. 1.1. Постановления Конституционного Суда РФ от 27 апреля 2001 г. № 7-П.

Стоит отметить, что приведенная правовая позиция самим Судом применялась несистемно. Осудив солидарную ответственность и объективное вменение в одном решении, Конституционный Суд РФ поддержал их в другом. Всего через полгода Конституционный Суд РФ вынес Определение от 27 ноября 2001 г. № 202-О, в котором указал: «Такая мера административной ответственности (конфискация объекта НТП. – Прим. авт.) применяется независимо от того… установлено ли лицо, совершившее… правонарушение, или нет» [6] . Официально разъясняя свое Постановление от 14 мая 1999 г. по делу о проверке конституционности положений части первой статьи 131 и части первой статьи 380 Таможенного кодекса РФ, Конституционный Суд РФ повторил свой вывод, что административная ответственность (санкция за таможенное правонарушение) в принципе может возлагаться и на лиц, которые этого правонарушения не совершали. Оправдывая объективное вменение административной ответственности в этом деле, Конституционный Суд РФ заключил: «…если приобретатель не проявил в отношениях, связанных с приобретением имущества, заведомо происходящего из-за границы, ту степень заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась в целях надлежащего соблюдения таможенного законодательства, это – в соответствии с правовыми позициями, выраженными Конституционным Судом Российской Федерации в данном Постановлении, – дает основания говорить о его вине в форме неосторожности» (п. 5).

6

Пункт 3 Определения Конституционного Суда от 27 ноября 2001 г. № 202-О // Российская газета. 2001. 5 декабря.

Добросовестному приобретателю Суд посоветовал требовать возмещения понесенных им расходов в виде таможенной санкции от лиц, у которых он приобрел это имущество. Такие «расходы», будучи по сути мерой административной ответственности, Суд предложил перекладывать с одного добросовестного приобретателя на другого, пока санкция таким порядком не дойдет до лица, действительно нарушившего таможенные правила.

Ответ на вопрос, зачем Конституционному Суду РФ понадобилось оправдывать такой механизм привлечения к таможенной ответственности, можно увидеть в части 2 пункта 3 Определения от 27 ноября 2001 г.: «В противном случае организаторы незаконного перемещения товаров и транспортных средств получили бы возможность переложить всю ответственность на неплатежеспособных лиц и лиц, проживающих за границей, что подрывало бы правопорядок в сфере таможенного регулирования и несовместимо с его целями и задачами».

Таким образом, с точки зрения Конституционного Суда РФ в случае невыявления правонарушителя либо при обнаружении его неплатежеспособности таможенную ответственность можно переложить на другое лицо. Поэтому и допустимо, по мнению Суда, вместо бедного, недоступного и виновного наказать богатого, досягаемого и невиновного – точно как в той поговорке: «Бей своих, чтоб чужие боялись!»

Приведенная аргументация Конституционного Суда РФ не выдерживает критики. Правовое регулирование административных правоотношений в правовом государстве не должно поощрять несостоятельность и произвол исполнительной власти.

О действительной угрозе правопорядку в таможенном деле заключил К. Скловский: «Итак, у нас есть таможенный нарушитель. Именно от него исходит угроза правопорядку. Но гораздо легче ловить не нарушителя, а автомобиль, забирая его у того, кто угрозы как раз и не создает. Если учесть, что теневые импортеры автомобилей не могут заниматься своим промыслом без тесных контактов с таможней и милицией, то понятно, чьим интересам объективно служит протест против защиты добросовестного владельца…» [7]

7

Скловский К. Приобретение и фискальный интерес // ЭЖ-Юрист. 2001. № 51.

Таможенный кодекс РФ и Кодекс об административных правонарушениях РФ в действующей редакции поставили законный барьер применению в таможенном деле принципов солидарной ответственности и объективного вменения таможенной ответственности. С 1 июля 2002 г. в таможенном деле России действует презумпция невиновности всех участников ВЭД [8] .

1.1.3. Проявления принципа солидарной ответственности в современном налоговом праве

8

Статья 1.5 Кодекса об административных правонарушениях РФ.

Налоговые правоотношения, в отличие от таможенных, не отягчены ни иностранным элементом, ни международными обычаями делового оборота. В налоговом праве недопустимо перераспределять публичные обязанности (становиться на налоговый учет, вести учет налогов, сдавать налоговую отчетность, уплачивать налоги, подвергаться налоговым проверкам, нести ответственность за налоговые правонарушения) между участниками гражданских правоотношений.

Подавляющее большинство налоговых споров сегодня составляют споры о возврате (возмещении) НДС из бюджета. Этот факт признается профессиональными аналитиками. Так, по мнению генерального директора компании «Консультант плюс» Д. Новикова: «Если проанализировать судебную практику, можно увидеть огромный вал судебных решений по возврату НДС и то, что решения оказываются неоднозначными. А ведь сама ситуация с возвратом НДС это провоцирует. Сейчас что происходит? Государство собирает НДС, а потом около сорока-пятидесяти процентов возвращает обратно» [9] . По мнению члена Президиума Российской ассоциации налогового права канд. юрид. наук С. Пепеляева, способы, избранные государством для решения налоговых конфликтов в этой области, неэффективны: «Затягивать рассмотрение заявлений о возмещении и всячески задерживать выплаты намного проще, чем выявлять и преследовать реальных мошенников и вырабатывать стратегические решения по исправлению ситуации» [10] .

9

Эксперт. 2006 г. № 7 (501). С. 37.

10

Пепеляев С.Г. Блеск и нищета НДС // Налоговед. 2006. № 3. С. 3.