Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности

Нарушение методологии отражения процентов, начисленных банком на остаток денежных средств, находящихся на расчетном счете, ведет к занижению дебиторской задолженности организации, прочих доходов в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках», показателя «Внереализационные расходы» налоговой декларации по налогу на прибыль за отчетный период.

Пример 3. Положительная курсовая разница, возникшая при расчетах по договору займа, не учитывается в целях налогообложения прибыли

К примеру, ООО «Купец» заключило договор займа с ООО «Классика» сроком на 1,5 года. Условиями договора предусмотрено, что ООО «Купец» получает и возвращает заем в рублях по курсу иностранной валюты (долл. США) на дату получения и дату возврата займа. Заем получен под 7 процентов годовых с условием, что проценты начисляются и выплачиваются в момент погашения по курсу доллара, действующему на эту дату.

При проверке правильности отражения операций по учету займов и кредитов выяснилось, что на дату возврата займа курс иностранной валюты снизился. При этом положительная суммовая разница не учитывалась в целях налогообложения прибыли..

Отношения сторон, возникающие по договору займа, регулируются параграфом 1 главы 42 части второй ГК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) денежные средства и другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денежных средств (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В таком случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных единиц на день платежа, если курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон. Аналогичная норма предусмотрена пунктом 9 ПБУ 15/01.

В рассматриваемом нами примере ООО «Купец» получила доход в виде положительной суммовой разницы в оценке обязательства по договору займа в части основной суммы долга на дату получения средств и на дату возврата, образовавшейся в результате понижения курса иностранной валюты.

В налоговом учете суммовая разница по заемному обязательству признается доходом на дату погашения задолженности организацией-заемщиком (п.7 ст. 271 НК РФ). Средства, полученные по договорам займа, как и средства, направляемые на погашение заимствований, в том числе по договорам займа, не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли (подп. 10 п. 1 ст. 251 и подп. 12 ст. 270 НК РФ).

В целях налогообложения прибыли положительная суммовая разница, возникшая по договору займа, обязательства по которому определяются исходя из официального курса иностранной валюты по отношению к рублю РФ, является внереализационным доходом на основании подп. 11.1 ст. 250 НК РФ.

В налоговом учете начисленные проценты учитываются в составе расходов в целях налогообложения прибыли на конец соответствующего отчетного периода.(п. 8 ст. 272 НК РФ).

Подпунктом 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов. Расходами признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами. В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ по займам в рублях предельная величина процентов, признаваемых расходом, определяется по среднему уровню процентов, начисленных по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях, или исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза.

Глава 6. Типичные ошибки в учете операций с ценными бумагами

Пример 1. Ошибки в оформлении векселей

В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 11 марта 1997 года №48-ФЗ «О переводном и простом векселе» вексель должен быть составлен только на бумажном носителе. Это означает, что нормы вексельного права не могут применяться к обязательствам, оформленным на электронных и магнитных носителях (п. 2 Постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 4 декабря 2000 года №33).

Вексель должен содержать все необходимые реквизиты, установленные Положением о переводном и простом векселе, утвержденным Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 года №104/1341.

При этом обязательными реквизитами простого и переводного векселя являются:

наименование «вексель», включенное в текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;

простое и ничем не обусловленное предложение уплатить определенную сумму;

указание срока платежа;

указание места, в котором должен быть совершен платеж;

наименование того, кому или по приказу кого платеж должен быть совершен;

указание даты и места составления векселя;

подпись того, кто выдает вексель (векселедателя);

наименование плательщика.

При отсутствии вышеперечисленных реквизитов документ не имеет силы векселя. Это подтверждает Постановление Пленума ВС РФ, Пленума ВАС РФ от 4 декабря 2000 года №33, № 14).

Пример 2. Нарушение методологии учета операций по расчетам векселями в бухгалтерском и налоговом учете

Довольно часто, организации-поставщики отражают полученные от покупателя его собственный вексель по дебету счета 58 «Финансовые вложения». Вообще, порядок учета таких операций у поставщика зависит от того, выписывает покупатель свой собственный вексель или передает вексель третьего лица.

В случае, когда покупатель выписывает свой собственный вексель, поставщик должен отражать в учете поступление векселя по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Векселя полученные». Если же происходит передача векселя третьего лица, то вексель должен быть принят к бухгалтерскому учету поставщика по дебету счетов учета финансовых вложений в оценке, равной дебиторской задолженности за поставленную продукцию (работы, услуги). Подобные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 20 января 2003 года №16-00-12/2.

Рассмотрим на конкретных примерах порядок формирования в бухгалтерском и налоговом учете доходов от реализации продукции в случае, когда покупатель расплатился векселем.

Допустим, что ООО «Знак», согласно договору поставки, отгрузило в январе 2007 года ООО «Вилт» продукцию на сумму 2360 руб. (в т.ч. НДС – 360 руб.). Себестоимость отгруженной продукции составила 1500 руб.

В счет обеспечения задолженности ООО «Вилт» выдало ООО «Знак» вексель третьего лица номиналом 2360 руб. Векселем предусмотрено начисление процентов на вексельную сумму в абсолютном выражении на 118 руб.

По окончании срока погашения векселя векселедержатель (ООО «Знак») предъявил его к оплате векселедателю (ООО «Вилт»). Векселедатель заплатил 2478 руб. (2360 + 118) в марте 2005 года. При этом учетной политикой установлен метод начисления и уплата авансовых платежей по налогу на прибыль ежеквартально.

В бухгалтерском учете векселедержателя (ООО «Знак») эти операции будут отражены следующим образом:

В январе 2007 года:

В марте 2007 года: