Актуальные вопросы исчисления и уплаты НДС

В то же время в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.04.2006 № А19-10054/05-24-Ф02-761/06-С1 и от 27.05.2004 № А19-12516/03-41-Ф02-1883/04-С1 суд признал, что поскольку на момент предъявления суммы НДС к вычету у налогоплательщика отсутствовали счета-фактуры, то оснований на применение налогового вычета у него не имелось.

Обратите внимание: согласно п. 3 ст. 169 НК РФ счет-фактура должен быть выставлен покупателю не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Несмотря на положения п. 3 ст. 168 НК РФ, какой-либо ответственности за нарушение срока выставления счета-фактуры в НК РФ не установлено.

В то же время задержка с выставлением счета-фактуры может негативно повлиять на отношения организации с покупателем (заказчиком), поскольку только на основании этого документа он сможет принять к вычету «входной» НДС.

Судебная практика. Налоговые органы отказывают в некоторых случаях налогоплательщикам в праве на налоговый вычет в связи с тем, что счет-фактура выставлен поставщиком (исполнителем) в более поздние сроки, чем это предусмотрено ст. 168 НК РФ. В то же время суды при рассмотрении споров налогоплательщиков с налоговыми органами по данному вопросу поддерживали налогоплательщика и указывали, что невыполнение требований к срокам выставления счета-фактуры не может служить основанием для отказа в принятии сумм НДС к вычету (постановления ФАС Московского округа от 19.07.2006 № КА-А40/6476-06, от 17.06.2003 № КА-А40/3836-03, ФАС Дальневосточного округа от 05.12.2001 № Ф03-А73/01-2/2542, ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.12.2002 № А33-10903/02-Сза-Ф02-3595/02-С1, от 19.05.2005 № А33-23797/04-С3-Ф02-2267/05-С1, ФАС Уральского округа от 17.08.2005 № Ф09-3489/05-С1 и т.д.).

Обратите внимание: статьей 169 НК РФ детально регламентировано содержание бланка счета-фактуры.

Если поставщик не выполнит эти обязательные требования, приведенные в п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, при заполнении счета-фактуры, то покупатель не сможет принять к вычету сумму НДС, которую он уплатил по такому счету-фактуре (п. 2 ст. 169 настоящего Кодекса). В то же время положения п. 2 ст. 169 НК РФ не исключают права покупателя на применение налоговых вычетов после устранения поставщиком нарушений в оформлении счетов-фактур.

Причем исправленные счета-фактуры могут быть представлены покупателем непосредственно в суд, который обязан принять и оценить представленные документы на основании п. 29 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2006 № А56-50383/2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 21.02.2007 № Ф04-426/2007 (31395-А46-42), ФАС Поволжского округа от 19.01.2007 № А55-8818/06).

Обратите внимание: несоблюдение порядка, установленного в п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, означает утрату налогоплательщиком права на налоговый вычет. Ненадлежащим образом заполненные и заверенные счета-фактуры не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Если поставщик не выполнит иные требования к счету-фактуре, которые не перечислены в п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, то это не будет препятствием для налогового вычета (п. 2 ст. 169 Кодекса).

Официальная позиция. Конституционный Суд Российской Федерации указал в определении от 15.02.2005 № 93-О, что в силу п. 2 ст. 169 НК РФ в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в п. 5 и 6 ст. 169 настоящего Кодекса, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может служить основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм НДС, начисленных поставщиками.

Форма бланка счета-фактуры и состав его показателей, установленная в качестве приложения к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, не полностью совпадает с перечнем реквизитов, предусмотренных п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. Это влечет ряд несоответствий, значительно осложняющих жизнь налогоплательщиков и вызывающих споры с налоговыми органами. Нарушения, допущенные при выполнении требований Постановления № 914 к заполнению этих реквизитов счета-фактуры, становятся препятствием к формированию вычетов по НДС, поскольку данные нарушения квалифицируются налоговыми органами как дефект счетов-фактур, делающий их недействительными. Согласно письму УФНС России по г. Москве от 27.01.2005 № 19-11/5039 счета-фактуры должны составляться в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ и Постановления № 914.

В то же время согласно п. 2 ст. 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 ст. 169 настоящего Кодекса, не может служить основанием для отказа принять к вычету суммы НДС, предъявленные продавцом. Таким образом, в п. 2 ст. 169 НК РФ закреплено правило, согласно которому отражение каких-либо дополнительных сведений, не входящих в предусмотренный п. 5 и 6 данной статьи Кодекса закрытый перечень, не может служить обязательным условием для принятия начисленных и уплаченных сумм НДС к вычету.

Актуальная проблема. В правоприменительной практике встречаются споры по вопросу о правомерности применения вычетов по НДС при отсутствии в счете-фактуре наименования и адресов грузоотправителя и грузополучателя в нарушение требований подпункта 3 п. 5 ст. 169 НК РФ.

Согласно вышеуказанным Правилам, утвержденным Постановлением № 914, по строке 3 счета-фактуры приводится полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этой строке пишется «он же». Если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то указываются почтовый адрес грузоотправителя, по строке 4 – полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес.

В то же время в соответствии с нормами ГК РФ понятия «грузоотправитель» и «грузополучатель» применяются в случае, если реализация товаров связана с договорами транспортировки (доставки) товаров или экспедирования, то есть в случаях реального перемещения товаров. Однако при оказании услуг такие понятия, как «грузоотправитель» и «грузополучатель», отсутствуют, что лишает налогоплательщиков возможности представить в налоговый орган счета-фактуры с соответствующими заполненными строками.

Официальная позиция. Отсутствие наименования и адреса грузополучателя в счетах-фактурах, выставленных за оказанные услуги, не является в данном случае нарушением, поскольку в правоотношениях по оказанию услуг не принимают участия грузоотправитель и грузополучатель.

В письмах Минфина России от 23.09.2004 № 03-04-11/158, от 26.02.2004 № 03-1-08/525/18, от 21.05.2001 № ВГ-6-03/404 разъяснено, что при оказании услуг, когда отсутствуют понятия «грузоотправитель» и «грузополучатель», в соответствующих строках ставятся прочерки.

На это также указано в письмах МНС России от 21.05.2001 № ВГ-6-03/404, УФНС России по г. Москве от 07.03.2006 № 19-11/17872.

Проставление в вышеуказанных случаях в счетах-фактурах тех же данных, что и в строках «продавец» и «покупатель», также не является, по мнению Минфина России, причиной для отказа в вычете сумм НДС, указанных в таких счетах-фактурах (письмо Минфина России от 24.04.2006 № 03-04-09/07).

Судебная практика. По мнению судов, при оказании услуг такие субъекты, как грузоотправитель и грузополучатель, отсутствуют, следовательно, положения подпункта 3 п. 5 ст. 169 НК РФ об указании в счете-фактуре наименования и адреса грузоотправителя и грузополучателя не подлежат применению и соответствующие строки счета-фактуры не должны заполняться. Данный вывод сделан в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.11.2006 № А19-8053/06-20-Ф02-5893/06-С1, от 13.10.2006 № А19-37333/05-5-Ф02-5286/06-С1, ФАС Дальневосточного округа от 25.10.2006, 18.10.2006 № Ф03-А59/06-2/3620, ФАС Московского округа от 26.03.2007, 02.04.2007 № КА-А41/2090-07, от 14.12.2006, 21.12.2006 № КА-А40/10701-06, ФАС Поволжского округа от 01.06.2006 № А57-18536/05-10, от 30.05.2006 № А65-42080/05-СА1-32, ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2007 № А56-26013/2006, от 19.03.2007 № А42-5140/2006, от 09.03.2007 № А56-18593/2006, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.03.2007 № Ф08-1317/2007-551А, ФАС Уральского округа от 27.06.2006 № Ф09-5443/06-С2.