Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Указанная норма действует в отношении расходов (убытков), произведенных реорганизуемыми организациями, стоимость которых была сформирована до даты завершения реорганизации, но которые не были признаны в полном объеме при формировании налоговой базы.

К таким расходам (убыткам) относятся, в частности:

– суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Законом № 56-ФЗ, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников; взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, а также расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников (п. 16 ст. 255 НК РФ);

– расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ);

– расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ);

– расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование (ст. 263 НК РФ);

– расходы, связанные с приобретением ценных бумаг (ст. 280 НК РФ);

– убытки от реализации амортизируемого имущества (п. 3 ст. 268 НК РФ);

– убытки, переносимые на будущее (ст. 283 НК РФ);

– прямые расходы, приходящиеся на остаток незавершенного производства, готовой продукции на складе, товаров отгруженных, но не реализованных, а также нереализованных товаров на складе (ст. 318–320 НК РФ) и пр.

Оценка данных расходов производится на основании данных налогового учета реорганизованной организации о величине расходов, не признанных при формировании налоговой базы на дату завершения реорганизации.

По мнению Минфина России, в случае если в соответствии с правилами статьи 272 НК РФ расходы по методу начисления подлежали отнесению к расходам текущего отчетного (налогового) периода у реорганизованной организации, заканчивающегося до даты государственной регистрации выделенного общества, такие расходы не могут учитываться при формировании налоговой базы выделенного общества (письмо от 15 февраля 2007 г. № 03-03-06/4/15).

3. Дополнительные расходы, связанные с передачей (получением) имущества (имущественных и неимущественных прав) при реорганизации организаций, в целях налогообложения учитываются в порядке, установленном главой 25 НК РФ (абз. 3 п. 2.1 ст. 252 НК РФ).

К таким расходам, по нашему мнению, могут быть отнесены расходы по юридическому оформлению реорганизации организации, оценке передаваемого имущества и пр.

Признание расходов вновь созданных и реорганизованных организаций для целей налогообложения прибыли, предусмотренных пунктом 2.1 статьи 252 НК, по нашему мнению, должно осуществляться с учетом требований реальности, обоснованности и документального подтверждения, то есть в системной связи с пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

Глава 5. Группировка расходов

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на:

• расходы, связанные с производством и реализацией;

• внереализационные расходы.

В свою очередь, согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

– материальные расходы;

– расходы на оплату труда;

– суммы начисленной амортизации;

– прочие расходы.

Нормами главы 25 НК РФ предусмотрен различный порядок признания и учета для целей налогообложения прибыли как расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и внереализационных расходов, так и отдельных видов расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Отнесение каких-либо расходов к той или иной группе (виду) расходов в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика осуществляется на основании соответствующих статей главы 25 НК РФ. К примеру, перечень материальных расходов и расходов на оплату труда как расходов, связанных с производством и реализацией, установлен статьями 254 и 255 НК РФ соответственно; перечень внереализационных расходов приведен в статье 265 НК РФ.

Если некоторые затраты, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы (п. 4 ст. 252 НК РФ).

При этом мы считаем, что порядок отнесения тех или иных расходов к материальным или внереализационным расходам не может осуществляться произвольно, то есть он должен быть обоснованным. В качестве основания отнесения «неопределенных» расходов к той или иной группе расходов могут выступать особенности (специфика) деятельности налогоплательщика, нормы законодательства о бухгалтерском учете и др. Если такие расходы осуществляются организацией на постоянной основе, то принадлежность их к соответствующей группе расходов желательно отразить в учетной политике организации для целей налогообложения; если расходы носят разовый характер, то их принадлежность определяется на основании каких-либо распорядительных документов (приказа и пр.).

Нормами главы 25 НК РФ могут быть установлены особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами (п. 3 ст. 252 НК РФ).

В настоящее время установлены особенности определения налоговых расходов для следующих категорий налогоплательщиков: банков, негосударственных пенсионных фондов, страховых организаций, организаций потребительской кооперации, профессиональных участников рынка ценных бумаг и иностранных организаций (п. 3 ст. 253 НК РФ). Особенности определения расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, установлены для расходов вновь созданных и реорганизованных организаций (п. 2.1 ст. 252 НК РФ).

Глава 6. Порядок определения стоимостной величины налоговых расходов, выраженных в иностранной валюте или условных единицах

На практике достаточно распространены ситуации, когда обязательства плательщика налога на прибыль выражены в иностранной валюте либо в условных единицах. Согласно налоговому законодательству учет налоговых расходов, выраженных указанным образом, в любом случае осуществляется в валюте Российской Федерации – в рублях.

В соответствии с пунктом 5 статьи 252 НК РФ:

– понесенные налогоплательщиком расходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с расходами, стоимость которых выражена в рублях;

– понесенные налогоплательщиком расходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются в совокупности с расходами, стоимость которых выражена в рублях.

Иначе говоря, в соответствии с указанной правовой нормой расходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте или в условных денежных единицах, подлежат пересчету в рубли и учитываются в совокупности с расходами, стоимость которых выражена в рублях.

Аналогичное правило в отношении расходов, выраженных в иностранной валюте, установлено, в частности, пунктом 10 статьи 272 НК РФ. Согласно указанной норме: «Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода». Указанный порядок учета расходов, выраженных в иностранной валюте и условных единицах, согласуется также с нормами других отраслей законодательства в частности со статьей 140 ГК РФ, нормами законодательства о бухгалтерском учете.