Актуальные вопросы исчисления и уплаты НДС

В соответствии со ст. 790 ГК РФ за перевозку грузов, пассажиров и багажа взимается проездная плата, установленная соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами. Плата за перевозку грузов, пассажиров и багажа транспортом общего пользования определяется на основании тарифов, утверждаемых в порядке, установленном транспортными уставами и кодексами.

При этом ГК РФ не предусматривает ограничений в отношении порядка расчетов за перевозку транспортом общего пользования (предварительная или последующая). В силу п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случая, если содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Официальная позиция. В письме Минфина России от 16.11.2004 № 03-04-11/207 отмечено, что освобождение от обложения НДС транспортных организаций, осуществляющих вышеназванные услуги по перевозкам пассажиров, производится независимо от формы их оплаты.

Судебная практика. По мнению судов, порядок расчетов за пассажирские перевозки не влияет на право применения налогоплательщиком рассматриваемой льготы при условии, что налогоплательщиком соблюдены обязательные требования, предусмотренные подпунктом 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, – общедоступность услуг по перевозке, осуществление перевозок по утвержденным маршрутам, применение единых тарифов за проезд.

Данный вывод сделан и в постановлении ФАС Поволжского округа от 15.02.2007 № А55-8678/2006-11. Арбитражным судом было установлено, что на перевозку пассажиров – работников других организаций налогоплательщик разработал и утвердил в установленном порядке паспорта городских автобусных маршрутов. Факт оказания услуг по перевозке пассажиров подтверждался актами приемки выполненных работ, факт оплаты – платежными поручениями, счетами-фактурами, ведомостями по учету расчетов налогоплательщика. При этом суд отметил, что определенный договорами порядок расчетов, связанный с предварительной оплатой за месячный объем планируемых услуг по расчетному тарифу (тарифу), а также с доплатой за специальный маршрут, не противоречил основным условиям выполнения заказа на перевозку пассажиров, а понятие тарифа – условиям расчетов, поскольку единый тариф за проезд в смысле положения подпункта 7 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрен как свидетельство единства условий перевозок пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования и соблюдения принципа публичности (общедоступности) указанной услуги.

Актуальная проблема. Положениями подпункта 7 п. 2 ст. 149 НК РФ не определены конкретные виды транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования для целей применения вышеназванной льготы.

Понятие «такси» (в том числе «такси маршрутное») в налоговом законодательстве отсутствует. В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они применяются в этих отраслях законодательства.

Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 301, маршрутные такси отнесены к коду классификации 45 1713.

Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 автобусы особо малые маршрутные такси отнесены к коду классификации 15 3410253.

Условия перевозки пассажиров в маршрутных автобусах, в маршрутных таксомоторах и таксомоторах индивидуального пользования установлены Правилами перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом в РСФСР, утвержденных приказом Минавтотранса РСФСР от 24.12.1987 № 176 (применяются в части, не противоречащей главе 40 ГК РФ). При этом отличительной особенностью перевозки пассажиров в маршрутном такси является высадка пассажиров из таксомотора по требованию пассажира в любом месте пути следования при условии соблюдения Правил дорожного движения.

По мнению арбитражных судов, налогоплательщик вправе воспользоваться льготой, предусмотренной подпунктом 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, в случае, если маршрутные перевозки автобусами малой вместимости являются услугами по перевозке транспортом общего пользования.

Например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 17.04.2007 № Ф08-1827/2007-770А арбитражный суд пришел к выводу о том, что маршрутные перевозки автобусами малой вместимости являются услугами по перевозке транспортом общего пользования и не являются услугами маршрутного такси, а следовательно, объектом обложения НДС. При этом суд исходил из того, что согласно паспортам автобусных маршрутов маршруты имели установленное расписание (график) движения, тарификацию маршрута, схему маршрута с обязательными остановками в утвержденных пунктах. Налогоплательщик принял на себя обязательство по применению тарифа, утвержденного в установленном порядке. Из смысла и содержания подпункта 7 п. 2 ст. 149 НК РФ следует, что основным критерием для освобождения от обложения НДС является осуществление определенного вида деятельности, а именно услуг по перевозке пассажиров с соблюдением перевозчиком единых условий перевозки и использованием единого тарифа за проезд, утвержденного уполномоченным органом, и с предоставлением всех льгот за проезд.

В постановлении ФАС Уральского округа от 27.06.2006 № Ф09-5465/06-С2 суд признал правомерным использование рассматриваемой льготы налогоплательщиком, который на основании постановления главы местного самоуправления заключил договоры с несколькими промышленными организациями города на транспортное обслуживание по перевозке их работников троллейбусными маршрутами. При этом был отклонен довод налогового органа о том, что оказание налогоплательщиком услуг по перевозке на основании вышеуказанных договоров исключало возможность перевозки иных лиц, а соответственно и их общедоступность. Суд установил факт осуществления перевозок пассажиров, в том числе работников промышленных предприятий, с которыми налогоплательщик заключил договоры, по установленным троллейбусным маршрутам (паспорта городских троллейбусных маршрутов были утверждены заместителем главы администрации города) с обозначенными остановками, соблюдение единства условий перевозки пассажиров и тарифов на проезд пассажиров в городском транспорте, утвержденных администрацией города. Доказательств осуществления перевозок только в отношении работников и отсутствия при этом возможности у иных лиц воспользоваться услугами налогоплательщика по перевозке налоговым органом не было представлено. На основании вышеизложенного арбитражный суд сделал вывод, что налогоплательщик оказывал услуги по перевозке городским пассажирским транспортом общего пользования, не подлежащие в силу подпункта 7 п. 2 ст. 149 НК РФ обложению НДС. Тот факт, что промышленные организации оплачивали предприятию дополнительные расходы в счет компенсации затрат, связанных с перевозкой, не означало отсутствия у налогоплательщика рассматриваемой льготы.

Аналогичные выводы сделаны также в постановлениях ФАС Поволжского округа от 16.03.2006 № А55-5242/2005-43, от 10.03.2006 № А55-7867/05-44.

Актуальная проблема. В правоприменительной практике встречаются споры о правомерности применения льготы, предусмотренной подпунктом 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, при отсутствии у налогоплательщика, осуществляющего перевозки пассажиров транспортом общего пользования, лицензии на осуществление данного вида деятельности.

Согласно ст. 2 Закона № 128-ФЗ лицензией признается специальное разрешение на осуществление конкретного вида деятельности при обязательном соблюдении лицензионных требований и условий, выданное лицензирующим органом юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю.

Подпунктами 56, 58, 60, 62, 63 п. 1 ст. 17 Закона № 128-ФЗ предусмотрено лицензирование:

– перевозок морским транспортом пассажиров;

– перевозок внутренним водным транспортом пассажиров;

– перевозок воздушным транспортом пассажиров;

– перевозок пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек (за исключением случая, если вышеуказанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя);

– перевозок пассажиров и багажа железнодорожным транспортом.

Положение о лицензировании перевозок пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя), утверждено постановлением Правительства РФ от 30.10.2006 № 637.

Судебная практика. В арбитражной практике нет единого подхода к данному вопросу. Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 06.02.2007 № Ф04-37/2007(30927-А27-42) арбитражный суд пришел к выводу, что налогоплательщик, осуществлявший услуги по перевозке пассажиров автотранспортом, обоснованно воспользовался льготой по НДС, предусмотренной подпунктом 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, при отсутствии у него надлежащим образом оформленной лицензии.

Суд исходил из того, что в данном случае квалифицирующим признаком являлся вид деятельности, а не наличие лицензии. Налогоплательщик оказывал услуги на условиях публичности, которая являлась одним из отличительных признаков данного вида услуг, по единым тарифам, с предоставлением пассажирам всех льгот на проезд, предоставляемых законодательством, что является в силу ст. 149 НК РФ основанием для освобождения от уплаты НДС. Кроме того, у налогоплательщика до оформления документов о передаче в его оперативное управление учредителем автотранспортных средств отсутствовала какая-либо реальная возможность получения лицензии, несвоевременное получение лицензии было связано с действиями (бездействием) иных органов.